Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB2/4511-1-956/15-4/NK
z 29 października 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2015 r. (data wpływu 1 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatki dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 14 października 2015 r. nr ILPB2/4511-1-956/15-2/NK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane w dniu 14 października 2015 r., skutecznie doręczono w dniu 16 października 2015 r. W dniu 26 października 2015 r. (z datą nadania 22 października 2015 r.) wpłynęła do tut. Organu odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w 2013 roku sprzedała nieruchomość, od której nabycia nie upłynęło 5 lat . Ww. nieruchomość została nabyta w dniu 21 października 2010 r. Do dnia 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym zeznanie PIT-39. W rubrykach 23 i 25 zeznania wykazała odpowiednio dochód = 184.300,00 zł i kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy = 184.300,00 zł. W dniu 10 września 2015 r. otrzymała od firmy deweloperskiej fakturę opiewającą na kwotę 190.000,00 zł brutto. Kwotę powyższą Wnioskodawczyni wpłaciła na konto firmy deweloperskiej. Dnia 16 września 2015 r. w kancelarii notarialnej Zainteresowana zawarła umowę deweloperską (w formie aktu notarialnego), na mocy której deweloper zobowiązuje się w trybie art. 1 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego do wybudowania budynku i po zakończeniu budowy do ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych, a następnie do przeniesienia w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, za wyjątkiem niezbędnych służebności gruntowych oraz przesyłu na rzecz Wnioskodawczyni własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej. Cenę sprzedaży lokalu ustalono w wysokości 412.775,00 zł. W paragrafie 8 aktu notarialnego zawarto informację, iż prace budowlane przy ww. obiekcie rozpoczęły się w dniu 15 września 2014 r., a ich zakończenie przewidziane jest na dzień 30 września 2016 r. Umowa przeniesienia własności lokalu ma zostać zawarta do dnia 31 grudnia 2016 r. Na podstawie paragrafu 14 aktu notarialnego Nabywca wnosi do sądu rejonowego o wpis do księgi wieczystej roszczenia o wybudowanie budynku, wyodrębnienie lokalu mieszkalnego i przeniesienie prawa własności tego lokalu oraz praw niezbędnych do korzystania z tego lokalu przez Nabywcę. Po oddaniu ww. lokalu do użytku Wnioskodawczyni zamierza zamieszkać w nim osobiście.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiony powyżej stan faktyczny spełnia przesłanki wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe (zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy) oraz wydatku poniesionego na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (zawarte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy) – i czy tym samym zwalnia to Wnioskodawczynię z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni wydatki poniesione na zakup mieszkania, opisane w stanie faktycznym wyczerpują przesłanki zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatek został poniesiony w roku 2015, w celu zakupu lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe. Kwota wydatku przewyższa kwotę dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wykazaną w zeznaniu PIT-39/2013, a ustawodawca nigdzie nie określa wprost iż przeniesienie własności i ostateczny odbiór mieszkania musi nastąpić w roku poniesienia wydatku. Prawidłowość i rzetelność powyższych wydatków jest ponadto potwierdzona formą zawarcia umowy deweloperskiej (akt notarialny) i wpisem do księgi wieczystej. Wnioskodawczyni uważa, że poniesienie tych wydatków w roku 2015 zwalnia ją z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Stosownie zaś do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatkowej, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

− położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków (począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż) wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Cytowany art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się terminem „nabycie”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast w myśl art. 158 Kodeksu – umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości, zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz.U. Nr 232, poz. 1377) mówi, iż umowa deweloperska to umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

Na podstawie powyższych przepisów jednoznacznie należy stwierdzić, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy przeniesienia własności nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłaty na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Należy zaznaczyć, że umowa developerska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia na rzecz nabywcy po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz tej własności sama umowa deweloperska nie przenosi.

Natomiast brak umowy przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie udziału w lokalu mieszkalnym ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje brak spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decydujące znaczenie ma fakt wydatkowania środków pieniężnych m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego oraz przeniesienie własności nabywanego lokalu na nabywcę. Oznacza to, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wiąże skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania podatkiem dochodowym zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem zawarcia umowy przenoszącej własność. Tym samym musi mieć miejsce nabycie skutkujące przeniesieniem własności, przy czym czynność wydatkowania musi zostać dokonana najpóźniej przed upływem 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości. Zaznaczyć należy, iż zawarta przez Wnioskodawczynię umowa deweloperska z dnia 16 września 2015 r. jest jedynie zobowiązaniem dewelopera do przeniesienia własności, lecz w żaden sposób własności nie przenosi. Bowiem zgodnie z normami prawa cywilnego umowa deweloperska, nawet zawarta w formie aktu notarialnego, na mocy której deweloper zobowiązuje się do wybudowania budynku i po zakończeniu budowy do ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych, jest jedynie przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nie powoduje jednak przeniesienia na Wnioskodawczynię prawa własności lokalu mieszkalnego. Prawa te Wnioskodawczyni nabędzie dopiero z chwilą podpisania ostatecznego aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu, a więc jak wskazała Wnioskodawczyni – do 31 grudnia 2016 roku.

Użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest dochód wydatkowany na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, w terminie dwóch lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia. Z kolei ani umowa deweloperska, ani wpłata zaliczki na poczet ceny nabycia nie przenoszą własności nieruchomości. A zatem wydatkowanie środków pieniężnych na zaliczkę na poczet ceny nabycia lokalu mieszkalnego, w oparciu o umowę deweloperską, mogłoby zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyłącznie wtedy, gdy przed upływem 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, podatnik nabędzie także prawo własności nieruchomości.

W przypadku Wnioskodawczyni termin na wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości w 2013 r. upłynie z dniem 31 grudnia 2015 r. Oznacza to, że jeżeli do tego czasu Wnioskodawczyni nie nabędzie od dewelopera prawa własności do lokalu mieszkalnego, to utraci przywilej skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przywołanego powyżej przepisu w sposób jednoznaczny wynika bowiem, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód ze sprzedaży, który będzie wydatkowany w terminie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, co jest równoznaczne z obowiązkiem definitywnego nabycia w tym terminie prawa własności do tego lokalu, tzn. skutkującego przeniesieniem własności, w celu skorzystania ze zwolnienia.

Nie ma więc racji Wnioskodawczyni twierdząc, że decydujące znaczenie ma fakt wydatkowania środków pieniężnych w roku 2015 m.in. na wydatki na poczet nabycia lokalu mieszkalnego, a nie przeniesienia własności nabywanego lokalu na nabywcę.

Wyjaśnić należy, że okoliczność nabycia przez Wnioskodawczynię prawa własności do nabywanego lokalu mieszkalnego, która będzie miała miejsce już po upływie dwuletniego terminu skutkuje uznaniem, że wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe nie nastąpiło zgodnie z ustawą, bowiem Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość w 2013 roku, a więc datą ostatecznego nabycia praw własności lokalu mieszkalnego od dewelopera ze środków pozyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest 31 grudnia 2015 r., natomiast umowa przeniesienia własności lokalu ma zostać zawarta do dnia 31 grudnia 2016 r.

Sam fakt zawarcia w 2015 roku w formie aktu notarialnego umowy deweloperskiej oraz wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na poczet nabycia lokalu mieszkalnego, bez zaistnienia faktu nabycia tego lokalu na własność w ustawowym terminie przesądza o braku prawa do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Podsumowując stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży nieruchomości w 2013 r. uzyskany przez Wnioskodawczynię nie będzie zwolniony od podatku dochodowego w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. Brak możliwości skorzystania ze zwolnienia wynika z faktu, iż moment faktycznego nabycia praw własności do lokalu mieszkalnego od dewelopera nastąpi po okresie dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.