2015.08.25 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-2-2/4511-206/15/MZM
z 25 sierpnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w zw. z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 maja 2015 r. (data otrzymania 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – B.P. Sp. z o.o. (dalej: B. PL lub Wnioskodawca) – należy do międzynarodowej grupy kapitałowej B. (dalej: Grupa) – producenta komponentów i systemów zaawansowanych technologii dla układów napędowych w pojazdach. W celu stworzenia dodatkowego systemu motywowania kluczowych pracowników oraz poprawy efektywności funkcjonowania jako całości Grupa wdrożyła plan motywacyjny (dalej: Plan) oparty na instrumentach pochodnych związanych z akcjami emitowanymi przez amerykańską spółkę B.I. (dalej: B. US).

Program zarządzany jest na poziomie B. US przez powołany Komitet. Do jego kompetencji należy m.in. selekcja pracowników, którym zaproponowany zostanie udział w Planie oraz forma przyznanej gratyfikacji danemu pracownikowi. Wybranym pracownikom B. PL (dalej: Pracownicy) w ramach Planu przyznawane są nieodpłatnie tzw. zastrzeżone jednostki akcyjne (dalej: RSU). Przyznanie RSU odbywa się poprzez akceptację przez Pracowników online (tj. za pośrednictwem systemu teleinformatycznego) liczby RSU i ogólnych warunków programu. Otrzymanie RSU nie stanowi elementu wynagrodzenia Pracowników określonego w umowie o pracę z B. PL, regulaminie pracy, czy też regulaminie płac Wnioskodawcy. Uczestnicy nie są związani z B. US stosunkiem pracy ani żadnym innym stosunkiem prawnym. Ich podstawową relacją z Grupą jest umowa o pracę z Wnioskodawcą, jej treść jednakże nie obejmuje w żaden sposób uczestnictwa w Planie.

Każda jednostka RSU upoważnia Pracownika do otrzymania jednej akcji B. US o wartości nominalnej 1 centa (USD) pod warunkiem, że uczestnik Planu pozostanie pracownikiem Grupy przez określony okres (dalej: vesting period). Akcje, które mają otrzymać Pracownicy po upływie vesting period zapisywane są na rachunku maklerskim prowadzonym przez amerykański bank nieposiadąjący oddziału w Polsce (brak fizycznego wydania akcji podczas vesting period).

Niemniej, od momentu otrzymania RSU Pracownikom przysługuje prawo głosu w odniesieniu do akcji reprezentowanych przez RSU oraz są oni uprawnieni do otrzymania tzw. ekwiwalentu dywidendy (który jest automatycznie reinwestowany w nowe RSU). Ekwiwalent dywidendy, do którego otrzymania uprawnieni są Pracownicy to równowartość świadczenia jakie Pracownicy otrzymaliby, gdyby byli pełnoprawnymi właścicielami akcji. Z uwagi na to, że z prawnego punktu widzenia Pracownicy do momentu realizacji RSU nie są właścicielami akcji, Plan zakłada przyznanie Pracownikom prawa do ekwiwalentu dywidendy reinwestowanego w kolejne RSU zgodnie z opisanym wyżej schematem. Natomiast dopiero po upływie vesting period Pracownicy mogą stać się uprawnieni do faktycznego otrzymania dywidendy wypłacanej przez B. US w formie pieniężnej. Podczas trwania vesting period Pracownicy nie mają prawa do rozporządzania akcjami, tj. ich zbywania, zastawiania itp. Ograniczenia te są uchylane w odniesieniu do 50% akcji po upływie 2 lat, a w odniesieniu do pozostałych 50% po upływie 3 lat od dnia otrzymania RSU. Podsumowując, prawa Pracowników dotyczące możliwości dysponowania akcjami są w trakcie vesting period znacząco ograniczone. Jak wskazano powyżej, Pracownikom w czasie vesting period nie przysługuje prawo do dywidendy (a jedynie do jej tzw. ekwiwalentu, który jest automatycznie reinwestowany w nowe RSU). Ponadto, w momencie ustania zatrudnienia danego pracownika w Grupie traci on wszelkie prawa nabyte w związku z realizacją Planu.

Koszty Planu są ponoszone przez B. US i nie są refakturowane na B. PL. Pracownicy są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. posiadają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wniosek o interpretację dotyczy jego stanowiska w zakresie obowiązków płatnika lub innych obowiązków informacyjnych w odniesieniu do zadanego pytania.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z udziałem Pracowników w Planie na Wnioskodawcy będą ciążyły na którymkolwiek etapie Planu jakiekolwiek obowiązki informacyjne, w tym o których mowa w art. 39 ust. 1, art. 39 ust. 3, art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bądź obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem Pracowników w Planie na Wnioskodawcy na żadnym z etapów Planu nie będą ciążyły żadne obowiązki informacyjne, w tym te, o których mowa w art. 39 ust. 1, art. 39 ust. 3, art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ww. ustawy.

Artykuł 9 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychody podlegające opodatkowaniu zdefiniowane są poprzez wskazanie w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródeł przychodów, które uregulowane są bardziej szczegółowo w konkretnych przepisach odnoszących się do opodatkowania przychodów z poszczególnych źródeł. W szczególności – zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Uwzględniając treść wskazanych regulacji oraz orzecznictwo i doktrynę należy podkreślić, że przychód podatkowy wiąże się z otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji podatnika przysporzenia, które stanowi trwały i definitywny przyrost jego majątku. Odnosząc to do realizowanego w Grupie Planu należy uznać, że otrzymanie RSU nie wiąże się z trwałym przysporzeniem po stronie Pracowników, a oznacza jedynie potencjalną możliwość uzyskania takiego przysporzenia w przyszłości.

Co więcej, przemawia za tym ograniczony zakres praw Pracowników do rozporządzania akcjami podczas trwania vesting period (brak możliwości rozporządzania akcjami, utrata RSU w przypadku utraty statusu Pracownika). Otrzymanie prawa głosu przez Pracowników oraz możliwość uzyskania tzw. ekwiwalentu dywidendy nie zmienia faktu, że Pracownicy otrzymując RSU nie uzyskują trwałego i bezzwrotnego przysporzenia, które mogłoby być uznane za przychód. Konsekwentnie, ponieważ otrzymanie RSU oznacza jedynie potencjalne (a nie trwałe) przysporzenie po stronie Pracowników, to Pracownicy nie uzyskają na tym etapie jakiegokolwiek przychodu (jest to zdarzenie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ewentualne rozpoznanie przychodu po stronie Pracowników może być rozpatrywane dopiero na późniejszym etapie Planu, tj. w chwili realizacji RSU (skutkującego objęciem akcji przez Pracowników), zbycia otrzymanych akcji lub otrzymania dywidendy z B. US. Przyporządkowanie ewentualnego przychodu wiążącego się z Planem do odpowiedniego źródła przychodów wymaga dokonania klasyfikacji RSU na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, RSU stanowią pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 5a pkt 13 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem – pochodne instrumenty finansowe to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 94), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi – instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi: opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Natomiast w myśl § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz.U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674 ze zm.) – instrument pochodny to instrument finansowy, którego:

wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych i
rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Odnosząc powyższe przepisy do natury RSU należy podkreślić, że RSU charakteryzują się następującymi cechami:

wartość RSU jest kalkulowana w oparciu o instrument bazowy, tj. wartość akcji B.US,
przyszła wartość RSU nie jest znana i zależy również od czynników niezależnych od Pracowników i Grupy (warunki rynkowe),
realizacja praw wynikających z RSU następuje w przyszłości, na podstawie umów zawieranych przez B. US.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, RSU stanowią instrumenty pochodne, o których mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwentnie, przychód który ewentualnie powstanie po stronie Pracowników na etapie realizacji RSU, tj. uzyskania tytułu własności akcji B. US, mógłby być zakwalifikowany do źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodów z kapitałów pieniężnych. Zakres przedmiotowy przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych został szczegółowo uregulowany w art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z punktem 10 powyższego przepisu – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stąd realizacja RSU jako instrumentu pochodnego i otrzymanie przez Pracowników na ich podstawie akcji mogłaby być zakwalifikowana jako przychód z kapitałów pieniężnych. Wnioskodawca zna również stanowisko niektórych organów podatkowych, które prezentują odmienny pogląd, że w momencie realizacji RSU, tj. nabycia praw do rozporządzania akcjami (vesting) Pracownicy powinni rozpoznać przychód zaliczany do kategorii przychodów z innych źródeł. Zgodnie z systemem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do tej kategorii zalicza się te rodzaje przychodów, których nie da się przyporządkować do jednego z pozostałych źródeł przychodów. W związku z tym, że przychód z tytułu realizacji RSU (instrumentu pochodnego) może być zaklasyfikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych, to zdaniem Wnioskodawcy traktowanie go jako przychodu z innych źródeł nie jest prawidłowe.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód po stronie Pracowników możliwy jest do określenia i rozpoznania dopiero w momencie zbycia przez Pracowników akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU. W szczególności, zdaniem Spółki, nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie Pracowników już w momencie realizacji RSU tj. w chwili otrzymania akcji. Przyjęcie takiego stanowisko prowadziłoby bowiem do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu. Wynika to z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących sposób ustalania podstawy opodatkowania przy zbyciu akcji. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy – podatnik ma prawo obniżyć przychód ze sprzedaży akcji jedynie o wydatki na ich nabycie (objęcie). Skutki tej regulacji znajdują odzwierciedlenie w przypadku ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu w przypadku zbycia przez Pracowników uzyskiwanych akcji.

W przypadku Planu, gdzie nabycie akcji w wyniku realizacji RSU następuje nieodpłatnie Pracownik nie ma możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, które obniżałyby przychód uzyskany w wyniku zbycia akcji. Co więcej, nie miałby on możliwości uwzględnienia w dochodzie ze zbycia akcji objętych w wyniku realizacji RSU dochodu opodatkowanego na etapie realizacji RSU. Oznaczałoby to ekonomiczne podwójne opodatkowanie tego samego dochodu. Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, potencjalna „korzyść”, którą uzyskują Pracownicy w postaci nabycia akcji na zasadach wynikających z Planu powinna być opodatkowana dopiero w momencie realizacji dochodu, czyli przy sprzedaży nabytych akcji.

W związku z powyższym wyjaśnieniem, zdaniem Wnioskodawcy, przychód Pracowników z tytułu udziału w Planie powstanie dopiero w momencie zbycia akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU (lub w momencie otrzymania przez Pracowników dywidendy). Przychód ze zbycia akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU – w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy – powinien zostać uznany za przychód z kapitałów pieniężnych (jako przychód pochodzący z odpłatnego zbycia akcji).

Ponadto, jako że posiadanie przez Pracowników akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU może wiązać się z wypłatą na ich rzecz dywidendy z B. US, to uzyskiwane przez nich przysporzenie z tytułu jej uzyskania stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy, że rozpoznanie przez Pracowników przychodu do opodatkowania powinno następować dopiero w momencie zbycia akcji lub otrzymania dywidendy w związku z uzyskaniem akcji w wyniku realizacji RSU jest również podzielane przez sądy administracyjne, tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z 24 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2458/13 oraz z 7 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2461/13.

Niezależnie od niejednolitej linii interpretacyjnej w tym zakresie, Wnioskodawca zaznacza, że bez względu na to, czy przychód z tytułu uczestnictwa Pracowników w Planie powinien być rozpoznany jako przychód z kapitałów pieniężnych dopiero w chwili zbycia akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU/wypłaty dywidendy, czy też już w chwili realizacji RSU (otrzymania akcji) jako przychód z kapitałów pieniężnych lub przychód z innych źródeł, to nie będzie miało, to zdaniem Wnioskodawcy, wpływu na powstanie po stronie Spółki obowiązków płatnika lub informacyjnych związanych z Planem.

Brak obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy wynika przede wszystkim z faktu, że niezależnie od momentu rozpoznania przez Pracowników przychodu oraz od kwalifikacji ich źródła uzyskiwane przez Pracowników przysporzenia z tytułu uczestnictwa w Planie w żadnym przypadku nie będą mogły być uznane za przychód ze stosunku pracy lub zrównane z nim, o których mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Udział w Programie Pracowników nie wiąże się z wypłatą jakiegokolwiek świadczenia przez B. PL, które mogłoby stanowić elementy wynagrodzenia Pracowników. Koszty planu ponoszone są przez B. US, a świadczenia, które mogą być należne Pracownikom wynikają z przyznanych im instrumentów pochodnych/akcji, a zatem nie są związane z przychodami z art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

Przechodząc do szczegółowej analizy braku obowiązków Wnioskodawcy w zakresie funkcji płatnika w związku z Planem należy odnieść się do art. 8 Ordynacji Podatkowej. Zgodnie z tym przepisem – płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnik odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Natomiast przepis art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada obowiązki płatników na osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane „zakładami pracy”, które są obowiązane obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy – w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Odnosząc powyższe przepisy do sytuacji Wnioskodawcy należy podkreślić, że na żadnym etapie Planu Pracownicy nie uzyskają przychodu ze stosunku pracy, który mógłby powodować po stronie B. PL obowiązki związane z pełnieniem funkcji płatnika. Jak wykazano w powyższych częściach niniejszego wniosku ewentualny przychód Pracowników, niezależnie od zastosowanej wykładni, nie będzie przychodem ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Zarówno otrzymanie akcji jak i ich sprzedaż nie mogą zostać zaliczone do przychodów wynikających ze stosunku pracy łączącego Pracowników z Wnioskodawcą opodatkowanych zgodnie art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Przesłanką zakwalifikowania przychodu ze stosunku pracy jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi być powiązany z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które otrzymane jest od osoby trzeciej (B. US), nawet jeśli podstawą jego przyznania jest fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Powyższe stanowisko potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych. Tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 3 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3136/12 oraz z 13 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1433/11.

W związku z powyższą okolicznością na Wnioskodawcę nie zostaną nałożone obowiązki płatnika wynikające z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na żadnym z etapów realizowanego Planu.

Z kolei na podstawie art. 39 ust. 3 ww. ustawy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (informacje PIT-8C).

W myśl art. 42a ww. ustawy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Obowiązki informacyjne uregulowane w powyższych przepisach dotyczą sytuacji, w których dany podmiot dokonuje wypłat należności lub świadczeń na rzecz podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak wskazano przy opisie stanu faktycznego B. PL nie jest podmiotem, który dokonywałby jakichkolwiek wypłat na rzecz Pracowników w toku realizacji Planu. Wnioskodawca w żaden sposób nie pośredniczy w wypłatach świadczeń, które są w toku realizacji Planu dokonywane na rzecz Pracowników przez B. US. Konsekwentnie, B. PL nie jest obowiązany do pełnienia funkcji informacyjnych, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych na żadnym etapie Planu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, m.in.:

– interpretacjach indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 16 stycznia 2015 r. Znak: IPPB2/415-797/14-2/MK, z 10 lipca 2014 r. Znak: IPPB2/415-304/14-2/MK, z 23 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB2/415-78/14-2/MK, z 10 października 2013 r. Znak: IPPB2/4I5-592/13-2/MK,

– interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 8 października 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-643/14/MZM.

Wnioskodawca dodał, że jego stanowisko potwierdzają również sądy administracyjnie, m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3136/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 17 września 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 3562/11.

Podsumowując, na B. PL nie będą ciążyć żadne obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych na żadnym etapie Planu. Wnioskodawca nie będzie obowiązany do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ nabycie akcji, ich ewentualna sprzedaż jak i wypłata dywidendy z tych akcji nie rodzi przychodów ze stosunku pracy, jak również na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki informacyjne, ponieważ nieodpłatne przekazanie akcji i wypłata świadczeń na podstawie Planu następuje z pominięciem Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika i obowiązków informacyjnych w związku z uczestnictwem Pracowników w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską. Nie dotyczy natomiast obowiązków podatkowych Pracowników Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w planie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu – podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca – B. PL – jest spółką z o.o. (spółką polską) należącą do Grupy, która wdrożyła plan motywacyjny oparty na instrumentach pochodnych związanych z akcjami emitowanymi przez amerykańską spółkę B. US. Pracownikom są przyznawane nieodpłatnie tzw. zastrzeżone jednostki akcyjne (RSU). Otrzymanie RSU nie stanowi elementu wynagrodzenia Pracowników określonego w umowie o pracę z Wnioskodawcą, regulaminie pacy, czy też regulaminie płac Wnioskodawcy. Każda jednostka RSU upoważnia Pracownika do otrzymania jednej akcji spółki B. US pod warunkiem, że uczestnik planu pozostanie pracownikiem Grupy przez określony czas (vesting period). Akcje, które mają otrzymać pracownicy po upływie tego okresu zapisywane są na rachunku maklerskim prowadzonym przez amerykański bank nieposiadający oddziału w Polsce (brak fizycznego wydania akcji podczas vesting period). Od momentu otrzymania RSU Pracownikom przysługuje prawo głosu w odniesieniu do akcji reprezentowanych przez RSU oraz są oni uprawnieni do otrzymania ekwiwalentu dywidendy, który jest reinwestowany w nowe RSU. Natomiast dopiero po upływie vesting period Pracownicy mogą stać się uprawnieni do faktycznego otrzymania dywidendy wypłacanej przez B. US w formie pieniężnej. Podczas trwania vesting period Pracownicy nie mają prawa do rozporządzania akcjami, tj. ich zbywania, zastawiania itd. Ograniczenia te są uchylane w odniesieniu do 50% akcji po upływie 2 lat, a w odniesieniu do pozostałych 50% po upływie 3 lat od dnia otrzymania RSU. W momencie ustania zatrudnienia danego pracownika w Grupie traci on wszelkie prawa nabyte w związku z realizacją Planu. Koszty Planu są ponoszone przez B. US i nie są refakturowane na B. PL.

Na początku należy przeanalizować kwestie związane z faktem otrzymania przez Pracowników RSU i z faktem ewentualnie ciążących na Wnioskodawcy w związku z tym obowiązków płatnika. Zauważyć zatem należy, że samo przyznanie Pracownikom RSU a więc przyznanie upoważnienia do otrzymania przez Pracownika w przyszłości akcji B. US nie powoduje powstania po stronie Pracownika przysporzenia majątkowego. Jest to bowiem niejako wskazanie Pracownika, który w przyszłości będzie miał prawo otrzymania akcji B. US. Brak opodatkowania wynika zatem z faktu, że w momencie otrzymania RSU Pracownik dostaje jedynie potencjalną możliwość otrzymania korzyści w przyszłości w postaci akcji B. US, musi bowiem spełnić pewien warunek – pozostać pracownikiem Grupy przez określony czas, czego wszak dotrzymać nie musi. Dlatego samo przyznanie Pracownikom RSU nie stanowi dla nich przysporzenia majątkowego, a wiec nie powstaje po ich stronie przychód do opodatkowania. Otrzymanie prawa głosu przez Pracowników oraz możliwość uzyskania tzw. ekwiwalentu dywidendy nie zmienia faktu, że Pracownicy otrzymując RSU nie uzyskują trwałego i bezzwrotnego przysporzenia, które mogłoby być uznane za przychód. To oznacza zarazem, że na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki płatnika, w tym obowiązek poboru zaliczki na podatek i wystawiania informacji o dochodach.

Natomiast odnośnie do otrzymania akcji w skutek realizacji RSU przez Pracowników Wnioskodawcy uczestniczących w planie motywacyjnym, wskazać należy, że aby ustalić czy w tej sytuacji na Wnioskodawcy będą ciążyć obowiązki płatnika najpierw należy przeanalizować powstanie przychodu z jakiego źródła po stronie Pracowników Wnioskodawcy zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych nakładałoby ten obowiązek na Wnioskodawcę.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 tego przepisu wymieniane są przychody ze stosunku pracy, a w pkt 7 kapitały pieniężne, do których w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy zalicza się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Natomiast w pkt 9 tego przepisu wymieniane są przychody z innych źródeł, określone w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy – płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Natomiast na podstawie art. 39 ust. 1 ww. ustawy – w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Stosownie do treści art. 39 ust. 3 ustawy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca (pracodawca) jako polska spółka nie ponosi kosztów planu. Koszty te pokrywa spółka amerykańska i koszty nie są refakturowane na Wnioskodawcę. Dodatkowo Wnioskodawca zaznaczył, że program (plan motywacyjny) zarządzany jest na poziomie B. US przez powołany do tego Komitet, do którego kompetencji należy m.in. selekcja pracowników, którym zaproponowany zostanie udział w planie oraz forma przyznanej gratyfikacji danemu pracownikowi. Oznacza to, że B. PL nie ma wpływu na to, jacy pracownicy uczestniczą w Planie.

W związku zatem z tym, że na podstawie ww. przepisów warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, a Wnioskodawca takich świadczeń na rzecz swoich Pracowników nie dokonuje, gdyż Pracownicy otrzymują akcje w związku z realizacją RSU od Spółki amerykańskiej, to Wnioskodawca nie pełni funkcji płatnika ani nie ma obowiązków informacyjnych. Nie ciążą na nim również obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 39 ust. 3 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie dokonuje wypłaty świadczeń, które ewentualnie mogłyby stanowić dochody kapitałowe i nie jest podmiotem, za pośrednictwem którego Pracownicy uzyskiwaliby ewentualnie dochód, o którym mowa powyżej. Na tym etapie Planu na Wnioskodawcy nie będą także ciążyć obowiązki informacyjne wynikające z treści art. 42a ww. ustawy, gdyż podmiotem wypłacającym świadczenie nie jest Wnioskodawca, lecz spółka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych.

Podsumowując, ponieważ Wnioskodawca w analizowanej sprawie na etapie realizacji RSU poprzez przyznanie akcji nie uczestniczy w realizacji RSU oraz nie dokonuje żadnych świadczeń na rzecz Pracowników będących uczestnikami programu motywacyjnego, to nie ciążą na nim obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani obowiązki informacyjne, o których mowa w art. 39 ust. 1, 39 ust. 3, art. 42 ww. ustawy, niezależnie od tego do jakiego źródła przychodów byłby zaliczony przychód Pracowników z tego tytułu.

Odnosząc się natomiast do momentu zbycia akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU lub otrzymania dywidendy, należy wskazać, że Pracownicy Wnioskodawcy uzyskają przychód z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

W myśl art. 17 ust. 1 ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się zgodnie z pkt 4 i 6 tego przepisu:

dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4. wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
1. odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W rezultacie, kwota zbytych akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU lub otrzymanej dywidendy przez uczestników programu motywacyjnego stanowić będzie dla nich przychód z kapitałów pieniężnych – w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 lub pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej – zgodnie z art. 30a ust. 1 i art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast podmiot, który dokonuje wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lub za pośrednictwem, którego podatnik uzyskuje dochody, o których mowa powyżej – zgodnie z cytowany art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma obowiązki informacyjne. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy – płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10. Ponieważ jednak Wnioskodawca, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nie jest podmiotem, który dokonywałby jakichkolwiek wypłat na rzecz Pracowników w toku realizacji Planu, Wnioskodawca w żaden sposób nie pośredniczy w wypłatach świadczeń, które są w toku realizacji Planu dokonywane na rzecz Pracowników przez B. US, to konsekwentnie, Wnioskodawca nie jest obowiązany do pełnienia funkcji informacyjnych, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ani do poboru zryczałtowanego podatku na etapie zbycia przez Pracowników akcji otrzymanych w wyniku realizacji RSU lub otrzymania przez nich dywidendy. Zatem również w chwili zbycia przez pracowników akcji lub w chwili otrzymania przez nich dywidendy, spółka (Wnioskodawca) nie będzie płatnikiem w rozumieniu art. 31 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano w całości za prawidłowe.

Odnośnie do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych i wyroków sądowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin