INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2011r. (data wpływu do tut. organu 6 grudnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych, na podstawie opisanej we wniosku umowy, usług – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych, na podstawie opisanej we wniosku umowy, usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką działającą na rynku w obszarze budowy, utrzymania i remontów, dróg, autostrad i parkingów.

Wnioskodawca podpisał umowę, której przedmiotem jest „remont i bieżące utrzymanie autostrad na terenie administrowanym przed GDDKiA /…./".

W wykonaniu tej umowy Wnioskodawca, jako podwykonawca, będzie uczestniczył w usługach, które na rzecz GDDKiA (inwestora) świadczy wykonawca, w ramach grup roboczych: Oznakowanie, Bezpieczeństwo, Estetyka i Pozostałe usługi związane z BUA.

Do obowiązków Wnioskodawcy będzie należało przede wszystkim:

• naprawa i wymiana oznakowania pionowego poprzez wymianę poszczególnych elementów znaków i tablic drogowych, montaż całych znaków i tablic, demontaż i montaż słupków,
• montaż punktowych i liniowych elementów odblaskowych na jezdniach i barierach,
• demontaż, montaż barier ochronnych jednostronnych i dwustronnych,
• montaż barier betonowych,
• demontaż i montaż barier przeciwolśnieniowych,
• demontaż i montaż uszkodzonej poduszki zderzeniowej itp.
  
  

W celu realizacji umowy bieżącego utrzymania i remontu autostrad Wnioskodawca będzie musiał również uczestniczyć w obowiązkach patrolowania odcinków, za które jest odpowiedzialny w celu sprawdzenia stanu technicznego tego odcinka i ustaleniu zakresu koniecznych do wykonania robót Do zadań grupy patrolowej będzie należało w ramach umowy między innymi doraźne: czyszczenie nawierzchni, korytek ściekowych i ścieków prefabrykowanych, udrażnianie rowów, utrzymanie w czystości i czytelności znaków, uzupełnianie lub wymiana słupków hektometrowych, zabezpieczenie uszkodzonych elementów urządzeń drogowych, usuwanie z pasa drogowego wszelkiego rodzaju przeszkód i barier, drobne naprawy uszkodzonych poboczy, pasów dzielących, wysepek, ogrodzenia, skarp, nasypów, wykopów itp., wypełnianie i naprawa drobnych ubytków w nawierzchni, zabezpieczanie zdarzeń drogowych, przycinanie gałęzi ograniczających skrajnię drogową lub stwarzających inne zagrożenia. W celu świadczenia kompleksowych usług utrzymania i remontu autostrad, Wnioskodawca będzie również okresowo wykonywał koszenie trawy, pielęgnacyjne cięcie drzew i wycinka drzew w obrębie autostrady.

Za swoje usługi na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca będzie wystawiał jedną fakturę, w której wynagrodzenie będzie określone na podstawie kosztorysu i zestawienia robót wykonanych w ramach podpisanej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych na podstawie opisanej powyżej umowy usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytuły wykonania usług na podstawie zawartej przez niego umowy w przedmiocie bieżącego utrzymania i remontu autostrad powstanie w szczególny sposób opisany w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. 11. 177. 1054) tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług. Przywołany przepis odnosi się do usług budowlanych i budowlano-montażowych.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają charakter kompleksowy i składają się w przeważającej mierze z robót ogólnobudowlanych, polegających na dostawie i montażu oznakowania, demontażu starego oznakowania, naprawie tablic oznakowania, naprawie i wymianie barier energochłonnych i balustrad, wykonywanie drobnych napraw urządzeń drogowych, nawierzchni, ogrodzeń itp., czyszczenie i udrażnianie spływów i rowów przy autostradzie. Roboty te należy zaklasyfikować zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) jako roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych znajdujące się pod numerem 42.11.20.0. Zgodnie z opisem podklasy, roboty te obejmują między innymi:

• roboty związane z budową autostrad, ulic, dróg, chodników, ścieżek dla pieszych i rowerzystów,
• roboty nawierzchniowe na autostradach, ulicach, drogach, mostach, wiaduktach lub w tunelach:
• układanie nawierzchni bitumicznych na drogach,
• malowanie oznakowania poziomego i pozostałych oznaczeń na drogach itp.,
• instalowanie barier drogowych, znaków drogowych itp.
  
  

Zakres tej podklasy odpowiada większości obowiązków, jakie wynikają dla Wnioskodawcy z podpisanej przez niego umowy o bieżące utrzymanie i remonty autostrad.

Towarzyszące tym robotom budowlanym inne usługi opisane w stanie faktycznym, a więc patrolowanie autostrady i niektóre związane z tym obowiązki oraz okresowe koszenie trawy w obrębie autostrady, cięcie pielęgnacyjne i wycinka drzew w obrębie autostrady, mają jedynie charakter służebny i stanowią dopełnienie obowiązków związanych z remontem i bieżącym utrzymaniem autostrady, które poza tymi usługami, polegają przede wszystkim na wykonywaniu robót ogólnobudowlanych. Roboty ogólnobudowlane stanowią więc świadczenia główne i charakterystyczne wynikające z umowy, podczas gdy pozostałe stanowią dla nich świadczenia pomocnicze i dopełniające. Roboty ogólnobudowlane, jako świadczenie charakterystyczne będą również stanowiły przeważającą część wykonanych na podstawie umowy robót i będą pochłaniały przeważającą większość związanych z wykonywaniem tej umowy kosztów.

Dla zaprezentowania kompleksowości świadczonej usługi można wskazać, że utrzymanie trawników i zadrzewienia w obrębie autostrady w odpowiednim stanie pozwala na dogodny dostęp do urządzeń drogowych, które są montowane lub naprawiane. Patrolowanie autostrady pozwala na dokonanie oceny stanu technicznego autostrady w celu określenia zakresu koniecznych do wykonania robót, ale pozwala również na dokonanie bieżącej oceny ubytków i zaplanowaniu koniecznych do wykonania robót i potrzebnych materiałów. Zabezpieczanie miejsc zdarzeń drogowych wiąże się w wielu przypadkach, poza samym zagwarantowaniem bezpieczeństwa dla innych uczestników ruchu, również z oszacowaniem zniszczeń w oznakowaniu i barierach ochronnych oraz wstępny demontaż i przygotowanie do dokonania naprawy lub montażu nowego oznakowania lub barier.

Wyodrębnienie spośród wszystkich czynności, które ma wykonywać Wnioskodawca w ramach podpisanej umowy tych, które same w sobie nie są robotami ogólnobudowlanymi, jest niemożliwe, gdyż bardzo często wykonywane są równolegle lub przy okazji, ale również sztuczne. Wnioskodawca zdecydował się na wykonywanie tych dodatkowych czynności tylko dlatego, że stanowią one niewielką część zadań, jakie w ramach umowy będzie wykonywał, stanowiące roboty ogólnobudowlane, w których się specjalizuje.

W konsekwencji powyższych rozważań należy stwierdzić, iż usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy o remont i bieżące utrzymanie Autostrad stanowią usługę kompleksową (złożoną), a jej świadczeniami charakterystycznymi (głównymi) są roboty ogólnobudowlane. W związku z tym pozostałe usługi pomocnicze niebędące robotami ogólnobudowlanymi, które w ramach tej umowy świadczy Wnioskodawca powinny zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych podzielić los prawny świadczeń głównych będących robotami ogólnobudowlanymi.

Oznacza to, że do usług świadczonych na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy w przedmiocie remontów i bieżącego utrzymania autostrad należy stosować art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług.

W świetle powyższego wnioskodawca prosi o ocenę prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 5a ww. ustawy o VAT – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z podstawową zasadą określoną w art. 19 ust. 1 ww. ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ww. ustawy o VAT).

Ustawodawca, w art. 19 ust. 13 cyt. ustawy, w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla określonych czynności, wśród których wymienił również usługi budowlane i budowlano-montażowe.

Stosownie zatem do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Przepis ten stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych, o czym stanowi art. 19 ust. 14 cyt. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką działającą na rynku w obszarze budowy, utrzymania i remontów, dróg, autostrad i parkingów.

Wnioskodawca podpisał umowę, której przedmiotem jest remont i bieżące utrzymanie autostrad /…/.

W ramach tej umowy do obowiązków Wnioskodawcy będzie należało przede wszystkim:

• naprawa i wymiana oznakowania pionowego poprzez wymianę poszczególnych elementów znaków i tablic drogowych, montaż całych znaków i tablic, demontaż i montaż słupków,
• montaż punktowych i liniowych elementów odblaskowych na jezdniach i barierach,
• demontaż, montaż barier ochronnych jednostronnych i dwustronnych,
• montaż barier betonowych,
• demontaż i montaż barier przeciwolśnieniowych,
• demontaż i montaż uszkodzonej poduszki zderzeniowej itp.
  
  

W celu realizacji umowy bieżącego utrzymania i remontu autostrad Wnioskodawca będzie musiał również uczestniczyć w obowiązkach patrolowania odcinków, za które jest odpowiedzialny w celu sprawdzenia stanu technicznego tego odcinka i ustaleniu zakresu koniecznych do wykonania robót Do zadań grupy patrolowej będzie należało w ramach umowy między innymi doraźne: czyszczenie nawierzchni, korytek ściekowych i ścieków prefabrykowanych, udrażnianie rowów, utrzymanie w czystości i czytelności znaków, uzupełnianie lub wymiana słupków hektometrowych, zabezpieczenie uszkodzonych elementów urządzeń drogowych, usuwanie z pasa drogowego wszelkiego rodzaju przeszkód i barier, drobne naprawy uszkodzonych poboczy, pasów dzielących, wysepek, ogrodzenia, skarp, nasypów, wykopów itp., wypełnianie i naprawa drobnych ubytków w nawierzchni, zabezpieczanie zdarzeń drogowych, przycinanie gałęzi ograniczających skrajnię drogową lub stwarzających inne zagrożenia. W celu świadczenia kompleksowych usług utrzymania i remontu autostrad, Wnioskodawca będzie również okresowo wykonywał koszenie trawy, pielęgnacyjne cięcie drzew i wycinka drzew w obrębie autostrady.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga czy usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy o remont i bieżące utrzymanie autostrad stanowią złożoną (kompleksową) usługę budowlaną do której to usługi ma zastosowanie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, iż aby móc stwierdzić, iż dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczej jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, to nie powinna być ona sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności takie nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe obejmuje kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład takiego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Zauważa się, iż stanowisko to potwierdza orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiedzy Levop Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić wg stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Zauważa się, iż w przedmiotowej sprawie, jak sam Wnioskodawca wskazał, świadczone przez niego usługi mają charakter kompleksowy i składają się w przeważającej mierze z robót ogólnobudowlanych, polegających na dostawie i montażu oznakowania, demontażu starego oznakowania, naprawie tablic oznakowania, naprawie i wymianie barier energochłonnych i balustrad, wykonywaniu drobnych napraw urządzeń drogowych, nawierzchni, ogrodzeń, czyszczenie i udrażnianie spływów i rowów przy autostradzie, które do roboty należy zaklasyfikować według PKWiU pod symbolem 42.11.20.0 „Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg i ulic i innych dróg dla pojazdowi pieszych oraz budową pasów startowych”.

Zaś towarzyszące tym robotom budowlanym inne usługi opisane w stanie faktycznym, a więc patrolowanie autostrady i niektóre związane z tymi obowiązki oraz okresowe koszenie trawy w obrębie autostrady, cięcie pielęgnacyjne i wycinka drzew w obrębie autostrady stanowią dopełnienie obowiązków związanych z remontem i bieżącym utrzymaniem autostrady, mają charakter służebny.

Dla przykładu Wnioskodawca wskazał, że utrzymanie trawników i zadrzewienia w obrębie autostrady w odpowiednim stanie pozwala na dogodny dostęp do urządzeń drogowych, które są montowane lub naprawiane. Z kolei patrolowanie autostrady pozwala na dokonanie oceny stanu technicznego autostrady w celu określenia zakresu koniecznych do wykonania robót, ale pozwala również na dokonanie bieżącej oceny ubytków i zaplanowaniu koniecznych do wykonania robót i potrzebnych materiałów

Zauważa się też, iż z wniosku wynika, iż powyższe (towarzyszące robotom budowlanym) czynności będą wykonywane okresowo, dlatego stanowią niewielką część zadań, jakie w ramach umowy Wnioskodawca będzie wykonywał.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz powołane wyżej uregulowania prawne, zdaniem tut. organu, opisane we wniosku usługi jak patrolowanie autostrady i niektóre związane z tymi obowiązki oraz okresowe koszenie trawy w obrębie autostrady, cięcie pielęgnacyjne i wycinka drzew w obrębie autostrady (które jak określił Wnioskodawca mają charakter służebny) są ściśle powiązane z usługą główną (robotami ogólnobudowlanymi).

Tak więc zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż ww. usługi pomocnicze, co do zasady, niebędące robotami budowlanymi (tj. patrolowanie autostrady i niektóre związane z tymi obowiązki oraz okresowe koszenie trawy w obrębie autostrady, cięcie pielęgnacyjne i wycinka drzew w obrębie autostrady) powinny podzielić los prawny świadczeń głównych będących robotami ogólnobudowlanymi.

Skoro ww. usługi pomocnicze stanowią dopełnienie usługi głównej polegającej na remoncie i bieżącym utrzymaniu autostrady, dla której moment powstania obowiązku podatkowego został określony przepisem art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT a także są elementem usługi kompleksowej, zatem w odniesieniu do tych usług pomocniczych obowiązek podatkowy należy określić w oparciu o ww. przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż do tych usług pomocniczych obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z przepisem art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.