INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2011r. (data wpływu 22 września 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2011r. (data wpływu 28 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 grudnia 2011r. (data wpływu 28 grudnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 13 grudnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Urząd Skarbowy porównując sprzedaż zawartą w zeznaniu podatkowym PIT-28 stwierdził przekroczenie limitu sprzedaży określonego w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnik prowadzi sprzedaż detaliczną artykułów przemysłowych (meble, wyposażenie wnętrz, AGD, RTV). Podatnik nie zarejestrował się do VAT, ponieważ oparł się o interpretację zapisów ustawy przedstawioną poniżej:

Wychodząc z założenia, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności i towary określone w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (ze zmianami), Wnioskodawca uważa, że czynność polegająca na sprzedaży detalicznej artykułów przemysłowych także podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i bez znaczenia jest fakt czy podatnik jest czynnym czy nieczynnym podatnikiem VAT.

Zatem w cenie detalicznej każdego towaru i usługi w ramach czynności określonych w art. 5 ustawy o VAT tkwi podatek VAT. Podatnikiem staje się więc wykonawca usługi lub uczestnik obrotu towarowego niezależnie czy jest podatnikiem czynnym czy nieczynnym.

Z kolei art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004r. (ze zmianami) o podatku od towarów i usług stanowi, iż zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 100.000,- zł - limit dla roku 2010 lub 50.000,-zł - limit w 2009 roku. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Tak więc ustawodawca określa limit jako kwotę sprzedaży netto.

Zdaniem Wnioskodawcy brak statusu czynnego podatnika VAT powoduje brak obowiązku rozliczania podatku należnego i naliczonego od towarów i usług, lecz nie powoduje, że towary i usługi nie zwolnione przedmiotowo z opodatkowania na podstawie zwolnienia podmiotowego staną się towarami/usługami nie opodatkowanymi w zakresie VAT. Sprzedaż towarów nadal jest opodatkowana, a w związku z powyższym podatek VAT jest zawarty w cenie detalicznej.

Jako podatnik korzystający ze zwolnienia z podatku VAT w zeznaniach podatkowych PIT-36 (lub PIT-28) do wyliczenia podatku dochodowego Wnioskodawca podaje wartość sprzedaży bez pomniejszania o podatek VAT czyli tzw. sprzedaż brutto.

W celu ustalenia przekroczenia limitu sprzedaży nie zawierającej podatku VAT określonej w art. 113 ustawy o VAT Wnioskodawca porównuje wartość przychodu podaną w PIT-36 (lub PIT-28) pomniejszoną o podatek VAT czyli na przykład:

dla roku 2010 limit zwolnienia wynosi 100.000,00 zł, a sprzedaż za ten rok wykazana w PIT-28 np. 105.000,00 zł wyliczenie: 105.000,- zł - (105.000,- zł x 18,03278688%) = 86.065,57 zł po zaokrągleniu 86.066,- zł wynosi sprzedaż nie zawierająca podatku VAT.

Ponieważ w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawca spotkał się z twierdzeniem, że jeżeli podatnik nie jest czynnym podatnikiem VAT to w uzyskanej sprzedaży nie jest zawarty podatek natomiast Wnioskodawca uważa, że sprzedaż zawiera podatek VAT a podatnik jest zwolnionym z obowiązku rozliczania podatku.

Według Wnioskodawcy podatek VAT jest związany z czynnością opodatkowaną lub towarem, a nie z rodzajem podatnika. Wnioskodawca uważa, iż podatnik zwolniony na podstawie art. 113 ustawy o VAT nadal wykonuje czynności obciążone podatkiem VAT więc obrót uzyskany jest wartością zawierającą podatek VAT i aby ustalić przekroczenie limitu trzeba wpierw pomniejszyć wartość uzyskanej sprzedaży o podatek VAT metodą tzw. od stu.

Podatnik będąc czynnym podatnikiem VAT w PIT-28 podałby tą samą sprzedaż tylko pomniejszoną o zawarty w niej VAT, ponieważ VAT rozliczał by oddzielnie. Urząd Skarbowy odejmuje od kwoty przychodu (PIT-28) wartość limitu i od różnicy oblicza podatek metodą tzw. „od stu” czyli wyliczenie podatku zawartego w wartości sprzedaży brutto. Jeżeli po odjęciu limitu sprzedaż zawiera podatek VAT to znaczy że przed przekroczeniem limitu też go zawiera tylko podatnik zwolniony jest z rozliczenia podatku. Sposób ustalania przekroczenia limitu bez pomniejszania sprzedaży z PIT-28 lub 36 o zawarty w niej VAT zdaniem Wnioskodawcy jest sprzeczne zarówno z brzmieniem art. 5 jak i 113 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że podatnik prowadzi sprzedaż detaliczną artykułów przemysłowych do wyposażenia wnętrz. Podatnik nie prowadzi działalności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

Od roku 2006 korzysta ze zwolnienia podmiotowego od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 z uwagi na niskie obroty osiągane w latach poprzednich. Ewidencję sprzedaży od roku 2006 prowadzi w wartościach otrzymanych od klienta nie pomniejszanych o podatek VAT. W rocznym zeznaniu podatkowym PIT-28 wykazuje przychód w kwocie bez pomniejszania o podatek VAT z uwagi na podmiotowe zwolnienie z podatku.

W zeznaniu za rok 2009 wykazał przychody w kwocie 55.000,00 pln. Urząd Skarbowy uznał, że został przekroczony o 5.000,00 limit sprzedaży określony w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i wezwał podatnika do dokonania rejestracji do VAT i zapłaty podatku należnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2011r.):

Czy właściwe jest liczenie przekroczenia limitu wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zastosowane przez Urząd Skarbowy czyli porównywanie przychodu wykazanego w PIT-28 bez pomniejszenia go o podatek VAT z kwotą limitu ustaloną na dany rok... Jeżeli tak to dlaczego przychód wykazywany w PIT-28 nie jest pomniejszany o podatek VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2011r.), porównywanie przychodu bez pomniejszania go o podatek VAT z kwotą limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT jest niesłuszne i podatnik nie powinien tracić prawa do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113. Ponieważ przychód bez podatku VAT w przedmiotowej sprawie wynosi 45.083,- pln i nie przekracza limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT na rok 2009.

Wychodząc z założenia, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności i towary określone w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (ze zmianami), Wnioskodawca uważa, że czynność polegająca na sprzedaży detalicznej artykułów przemysłowych także podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i bez znaczenia jest fakt czy podatnik jest czynnym czy nieczynnym podatnikiem VAT.

Zatem w cenie detalicznej każdego towaru i usługi w ramach czynności określonych w art. 5 ustawy o VAT tkwi podatek VAT. Podatnikiem staje się więc wykonawca usługi lub uczestnik obrotu towarowego niezależnie czy jest podatnikiem czynnym czy nieczynnym.

Z kolei art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 (ze zmianami) o podatku od towarów l usług stanowi, iż zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000,-zł - limit w 2009 roku. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku tak więc ustawodawca określa limit jako kwotę sprzedaży netto.

Zdaniem Wnioskodawcy brak statusu czynnego podatnika VAT powoduje brak obowiązku rozliczania podatku należnego i naliczonego od towarów i usług lecz nie powoduje, że towary i usługi nie zwolnione przedmiotowo z opodatkowania na podstawie zwolnienia podmiotowego staną się towarami/usługami nie opodatkowanymi w zakresie VAT. Sprzedaż towarów nadal jest opodatkowana, a w związku z powyższym podatek VAT jest zawarty w cenie detalicznej.

Według Wnioskodawcy podatek VAT jest związany z czynnością opodatkowaną lub towarem, a nie z rodzajem podatnika. Wnioskodawca uważa, iż podatnik zwolniony na podstawie art. 113 ustawy o VAT nadal wykonuje czynności obciążone podatkiem VAT więc obrót uzyskany jest wartością zawierającą podatek VAT i aby ustalić przekroczenie limitu trzeba wpierw pomniejszyć wartość uzyskanej sprzedaży o podatek VAT metodą tzw. od stu, a następnie porównać otrzymany wynik z wartością limitu na dany rok w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, iż wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę (dot. obrotu za 2009r.), niniejszą interpretacje oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady na jakich podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą mogą korzystać ze zwolnienia podmiotowego zawarte zostały w art. 113 ustawy o VAT.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009r.) zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji (art. 113 ust. 2 ustawy o VAT).

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 (art. 113 ust. 4 ustawy o VAT).

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy o VAT jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

1. sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2. przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.
   
   

Przepis ust. 5 stosuje się również do podatników, którzy rezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w:

1. ust. 1 lub
2. ust. 9 – w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy wykonali pierwszą czynność

– pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji ze zwolnienia przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia (art. 113 ust. 7 ustawy o VAT).

Stosownie do postanowień art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie określone w ust. 9 traci moc z momentem przekroczenia tej kwoty. Opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad wartość określoną w zdaniu pierwszym, a obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej wartości. Przepis ust. 5 zdanie trzecie stosuje się odpowiednio.

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 (art. 113 ust. 11 ustawy o VAT).

W myśl art. 113 ust. 13 ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz podatników:

1. dokonujących dostaw:
   • wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
   • towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 40.10.10) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
   • nowych środków transportu,
   • terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;
2. świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
3. niemających siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju.
   
   

Ponadto, listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy zawiera załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Z powyższego wynika, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do alternatywnego wyboru, zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, bądź pozostania podatnikiem VAT zwolnionym. Powyższy wybór jest dobrowolną decyzją każdego podatnika, którego wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła pewnego określonego limitu kwoty. W chwili przekroczenia tej kwoty zwolnienie traci moc, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Istnieją jednak przesłanki negatywne, które uniemożliwiają podatnikowi skorzystanie z tego prawa. Powołany przepis art. 113 ust. 13 ustawy wyklucza bowiem możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez podatników, którzy wykonują czynności wyłączone ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W tym przypadku podatnik od samego początku, od pierwszej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług obowiązany jest dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy o VAT podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy o VAT).

Natomiast stosownie do postanowień art. 96 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o VAT jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1. przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-13 oraz art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2. przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa.
   
   

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi sprzedaż detaliczną artykułów przemysłowych do wyposażenia wnętrz (meble, wyposażenie wnętrz, AGD, RTV). Od roku 2006 korzysta ze zwolnienia podmiotowego od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 z uwagi na niskie obroty osiągane w latach poprzednich. Ewidencję sprzedaży prowadzi od roku 2006 w wartościach otrzymanych od klienta nie pomniejszanych o podatek VAT. W zeznaniu o wysokości uzyskanego przychodu wysokości dokonywanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2009r. (PIT-28) Wnioskodawca wykazał swoje przychody w kwocie 55.000 zł. Urząd Skarbowy porównując sprzedaż zawartą w ww. zeznaniu podatkowym stwierdził przekroczenie limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i wezwał podatnika do dokonania rejestracji do VAT i zapłaty podatku należnego. Wnioskodawca nie zarejestrował się do VAT, gdyż uważał, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. W rocznym zeznaniu podatkowym PIT-28 Wnioskodawca wykazał przychód w kwocie bez pomniejszania o podatek VAT z uwagi na podmiotowe zwolnienie z podatku.

Podatnik nie prowadzi działalności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

W celu ustalenia przekroczenia limitu sprzedaży nie zawierającej podatku VAT określonej w art. 113 ustawy o VAT Wnioskodawca porównuje wartość przychodu podaną w PIT-36 (lub PIT-28) pomniejszoną o podatek VAT czyli na przykład:

dla roku 2010 limit zwolnienia wynosi 100.000,00 zł, a sprzedaż za ten rok wykazana w PIT-28 np. 105.000,00 zł wyliczenie: 105.000,- zł - (105.000,- zł x 18,03278688%) = 86.065,57 zł po zaokrągleniu 86.066,- zł wynosi sprzedaż nie zawierająca podatku VAT.

Ponieważ w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawca spotkał się z twierdzeniem, że jeżeli podatnik nie jest czynnym podatnikiem VAT to w uzyskanej sprzedaży nie jest zawarty podatek natomiast Wnioskodawca uważa, że sprzedaż zawiera podatek VAT a podatnik jest zwolnionym z obowiązku rozliczania podatku.

Wnioskodawca uważa, iż podatnik zwolniony na podstawie art. 113 ustawy o VAT nadal wykonuje czynności obciążone podatkiem VAT więc obrót uzyskany jest wartością zawierającą podatek VAT i aby ustalić przekroczenie limitu trzeba wpierw pomniejszyć wartość uzyskanej sprzedaży o podatek VAT metodą tzw. od stu.

Wnioskodawca nie wskazał we wniosku, czy towary i usługi sprzedawane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej są objęte zwolnieniem przedmiotowym.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny należy rozstrzygnąć kwestię czy Wnioskodawca z racji przekroczonego w 2009r. limitu obrotu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w świetle przepisów ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług czynnego.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się pojęciem obrotu a nie przychodu. Obrotem zaś jest, zgodnie z definicją zawartą w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2009r.), kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Wskazać należy, że dla potrzeb ustalenia obrotów, których przekroczenie powoduje utratę prawa do zwolnienia w zakresie podatku od towarów i usług w 2009r., powinno uwzględniać się łączne wartości sprzedaży uzyskane z tytułu świadczonych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem na prawo do zwolnienia wpływ ma jedynie wartość sprzedaży opodatkowanej (tj. sprzedaży, która byłaby opodatkowana, gdyby podatnik nie korzystał ze zwolnienia podmiotowego). Z powyższego wynika, ze nie cała wartość sprzedaży podatnika brana jest pod uwagę przy ustalaniu prawa do zwolnienia podmiotowego.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W konsekwencji do wartości sprzedaży nie uwzględnia się przy ustalaniu prawa do zwolnienia podmiotowego obrotu z wyraźnie wymienionych czynności, a mianowicie z:

• odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych z podatku,
• dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
• sprzedaży produktów rolnych pochodzących z prowadzonej przez rolnika ryczałtowego działalności rolniczej w przypadku prowadzenia przez rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy innej działalności niż działalność rolnicza.
  
  

Do wartości sprzedaży nie wlicza się również wartości sprzedaży niepodlegającej w ogóle VAT. Dotyczy to zarówno sprzedaży o charakterze VAT, lecz z miejscem świadczenia poza krajem, jak i sprzedaży całkowicie znajdującej się poza zakresem przedmiotowym VAT.

Należy zwrócić uwagę, że z przepisów powyższych wynika, że wartość sprzedaży opodatkowanej (liczonej do limitu zwolnienia) w przypadku podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo z podatku wynosić będzie zawsze zero.

Stwierdzić zatem należy, że zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT ma charakter podmiotowy, a więc są nim objęci bezpośrednio podatnicy VAT, a dopiero pośrednio (w następstwie zwolnienia przysługującego podatnikom) wykonywane przez nich czynności. Jest to sytuacja odmienna niż w przypadku podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione z podatku. W przypadku tych ostatnich bowiem zwolnienie obejmuje konkretne czynności podatników, zaś niekoniecznie ich samych.

Oznacza to także, że przy ustaleniu prawa do zwolnienia decydujące znaczenia ma wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym. Jest to szczególnie istotne, gdyż do wartości sprzedaży decydującej o prawie do zwolnienia podmiotowego nie wlicza się wartości sprzedaży zwolnionej (przedmiotowo) z podatku. W związku z tym pierwsza czynność inna niż zwolniona będzie otwarciem limitu sprzedaży, uprawniającego do zwolnienia podmiotowego.

Konsekwencją objęcia podatnika zwolnieniem podmiotowym jest to, że wszystkie wykonywane przez niego czynności (poza czynnościami wyłączonymi ze zwolnienia) nie są opodatkowane. Podatnik taki jest ponadto zwolniony z obowiązków rejestracyjnych (może, lecz nie musi się zarejestrować, w przypadku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego rejestrowany jest jako podatnik VAT zwolniony), a także nie składa comiesięcznych (cokwartalnych) deklaracji. Podatnik taki nie wystawia także faktur (jedynie rachunki). Skutkiem czynności zwolnionych podmiotowo wykonywanych przez takiego podatnika jest brak podatku naliczonego, który mógłby odliczyć nabywca towarów i usług od takiego podatnika.

Ceną za powyższe ułatwienia jest niemożność odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabywane przez podatnika towary i usługi.

Działalność podatników zwolnionych podmiotowo z podatku jest zatem podatkowo neutralna. Jeśli nie obciążają oni czynności przez siebie wykonywanych podatkiem, to nie ma podstaw do przyznania im prawa do odliczenia podatku.

Z powyższego wynika, że zwolnienie podmiotowe powoduje, że wszystkie wykonywane czynności są nieopodatkowane, nie ma więc obowiązku naliczania i rozliczania VAT. Zatem do dnia utraty zwolnienia podmiotowego nie występuje u Wnioskodawcy podatek od towarów i usług przy dokonywanej sprzedaży. Dlatego też cała wartość świadczonych usług wykazana w ewidencji sprzedaży (o ile jest to jednocześnie obrót w rozumieniu ustawy o VAT) stanowi podstawę do wyliczenia kwoty obrotu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego.

Jednakże należy zauważyć, że podatnicy mogą przez swoje działania doprowadzić do utraty zwolnienia.

Utrata zwolnienia wraz z przekroczeniem kwoty uprawniającej do zwolnienia oznacza, że opodatkowana jest część transakcji, na skutek której nastąpiło przekroczenie limitu uprawniającego do zwolnienia. Zgodnie z ww. przepisami art. 113 ust. 5 i 10 ustawy o VAT, opodatkowaniu w takiej sytuacji podlega nadwyżka sprzedaży ponad wartość sprzedaży, w stosunku do której przysługiwało zwolnienie (kwoty dla całego roku lub kwoty w proporcji ustalonej zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy), a obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej wartości. Każda kolejna sprzedaż - będąca już powyżej limitu - dokonywana przez tego podatnika stanowić będzie taką sprzedaż opodatkowaną, od której należy naliczyć i odprowadzić podatek należny.

Z utratą prawa do tego zwolnienia łączy się obowiązek podatnika do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego lub aktualizacji tego zgłoszenia, dokumentowania sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej fakturami VAT – zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 106 ustawy oraz przepisach wykonawczych do niej – oraz składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych, w których winien wykazywać zarówno obrót z tytułu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i obrót z tytułu ewentualnych czynności zwolnionych od tego podatku.

Jednakże podatnik po zarejestrowaniu jako podatnik VAT czynny może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 pod warunkiem, że nie będzie wykonywał czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

Z tych też względów, o ile w 2009r. przysługiwało Wnioskodawcy uprawnienie do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług z racji nie przekroczenia w 2008r. określonego przez ustawodawcę limitu obrotów, Wnioskodawca mógł korzystać z tego uprawnienia (zwolnienia podmiotowego) do czasu przekroczenia w 2009r. kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w tym okresie, tj. 50.000 zł.

Z powyższego wynika, że zwolnienie podmiotowe określone w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, jest zwolnieniem, które nie wiąże się w żaden sposób z przedmiotem prowadzenia działalności gospodarczej – poza określonymi w art. 113 ust. 13 ustawy wyjątkami – a wyłącznie z wielkością osiągniętego obrotu.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą zobowiązany był do sumowania wartości sprzedaży uzyskanej z wykonywanych przez siebie czynności, z uwzględnieniem zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym art. 113 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem aby ustalić kiedy Wnioskodawca utracił prawo do zwolnienia, na mocy art. 109 ust. 1 ww. ustawy zobowiązany był on do prowadzenia ewidencji sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Z przytoczonych wyżej regulacji prawnych wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy o VAT, dotyczy podatników zwolnionych od podatku na mocy art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż podatnicy ci uprawnieni są do korzystania ze zwolnienia podmiotowego pod warunkiem, iż do końca roku podatkowego nie przekroczą określonego limitu obrotów. Stąd też ustawodawca przepisem art. 109 ust. 1 ustawy o VAT nałożył na podatników obowiązek ewidencjonowania wartości sprzedaży zwolnionej. Bieżąca kontrola nad wielkością obrotów umożliwia bowiem ustalenie, czy nadal spełniają oni warunki uprawniające do podmiotowego zwolnienia od podatku. Ewidencja sprzedaży, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy o VAT, służy precyzyjnemu ustaleniu momentu, w którym podatnik zwolniony podmiotowo przekracza próg kwoty sprzedaży i traci zwolnienie. Dlatego ustawodawca w przedmiotowym przepisie postawił jedyny wymóg ewidencjonowania sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Wnioskodawca we wniosku podał, że w 2009r. osiągnął przychód z działalności gospodarczej w wysokości 55.000 zł.

Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie ww. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług przy stwierdzaniu, czy podatnik ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ww. ustawy, istotna nie jest kwota osiągniętego przez podatnika przychodu, lecz kwota wartości sprzedaży opodatkowanej (bez kwoty podatku), pomniejszona o kwoty odpłatnych dostaw towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Kwota obliczona w ww. sposób niekoniecznie musi się pokrywać z kwotą osiągniętego przychodu (podaną przez Wnioskodawcę we wniosku).

Ponadto Wnioskodawca we wniosku stwierdził, że podatnik zwolniony na podstawie art. 113 ustawy o VAT nadal wykonuje czynności obciążone podatkiem VAT więc obrót uzyskany jest wartością zawierającą podatek VAT i aby ustalić przekroczenie limitu trzeba wpierw pomniejszyć wartość uzyskanej sprzedaży o podatek VAT metodą tzw. od stu, a następnie porównać otrzymany wynik z wartością limitu na dany rok w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że przepis art. 113 ust. 1 zdanie drugie tj. „do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku” nie ma zastosowania w przypadku Wnioskodawcy, bowiem zapis ten dotyczy tych podatników, którzy jako czynni podatnicy VAT wykazywali i odprowadzali w poprzednim roku podatkowym do budżetu państwa należny podatek.

Reasumując Wnioskodawca winien był dokonać obliczenia kwoty ze sprzedaży, po przekroczeniu której był zobowiązany do jej opodatkowania, biorąc pod uwagę wszystkie dni 2009r., począwszy od dnia 1 stycznia 2009r.

Wnioskodawca winien był sam kontrolować od dnia 1 stycznia 2009r. wielkość sprzedaży i w momencie przekroczenia kwoty obrotu w wysokości 50.000 zł (którym w przypadku Wnioskodawcy korzystającego ze zwolnienia podmiotowego jest cala kwota należna z tytułu sprzedaży) dokonać zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny, jeśli w ogóle takiego zgłoszenia nigdy nie złożył.

W świetle powyższego błędne jest twierdzenie Wnioskodawcy, że jeśli dana czynność jest co do zasady czynnością opodatkowaną, to wykonanie jej przez podatnika zwolnionego podmiotowo oznacza, że w cenie tej czynności i tak zawarty jest podatek VAT. Zwolnienie podmiotowe powoduje bowiem, że czynności co do zasady opodatkowane objęte są zwolnieniem od podatku (tj. brakiem naliczania podatku VAT do ceny sprzedaży), tak więc cena sprzedaży w takim przypadku nie może zawierać podatku VAT, tym samym Wnioskodawca ustalając kwotę limitu sprzedaży uprawniającą do zwolnienia od podatku nie może jej pomniejszać o kwotę podatku, którego nie pobrał i nie rozliczył z urzędem skarbowym w deklaracji VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, iż tut. Organ wydając niniejszą interpretację indywidualną ustosunkował się co do zasady określenia limitu uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a nie rozstrzygał prawidłowości rachunkowej rozliczenia przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.