Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP2/443-779/14-4/KBr
z 14 listopada 2014 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym w dniu 5 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 21 października 2014 r. nr IPPP2/443-779/14-2/KBr (skutecznie doręczone w dniu 5 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od rat leasingowych dotyczących pojazdów samochodowych – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 18 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od rat leasingowych dotyczących pojazdów samochodowych.
Złożony wniosek został uzupełniony w dniu 5 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 21 października 2014 r. nr IPPP2/443-779/14-2/KBr (skutecznie doręczone w dniu 5 listopada 2014 r.).
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonującym czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, któremu przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Spółka w ramach swojej działalności gospodarczej wykorzystuje samochody osobowe, które są przez nią użytkowane na podstawie umów leasingu. Zawierane przez Spółkę umowy stanowią dla celów VAT leasing operacyjny, w związku z czym Wnioskodawca otrzymuje od leasingodawcy faktury dokumentujące należne za dany okres raty leasingowe. W związku z wynikającym z przepisów o VAT obowiązujących do końca marca 2014 r. ograniczeniem prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia przedmiotowych usług, Spółka odliczała podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur w wysokości do 60% wykazanego na fakturze podatku, nie więcej jednak niż kwotę 6.000 złotych łącznie w odniesieniu do jednego pojazdu. Wnioskodawca podkreśla również, że w odniesieniu do niektórych samochodów Spółka osiągnęła limit 6.000 złotych odliczenia podatku naliczonego, wobec czego w stosunku do tych pojazdów nie odliczała już podatku. W przypadku pozostałych pojazdów Spółka nie osiągnęła limitu 6.000 złotych odliczenia i kontynuowała odliczanie podatku naliczonego.
Umowy leasingu, których dotyczy niniejszy wniosek, zawierane były przed 1 kwietnia 2014 r., jednak z tytułu ich wykonania Spółka otrzymuje faktury także w kolejnych okresach rozliczeniowych przypadających już po nowelizacji przepisów o VAT, która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2014 r.
Jednocześnie Spółka zwraca uwagę, że pojazdy używane przez nią na podstawie umowy leasingu są samochodami osobowymi, a równocześnie nie są przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że leasingowane samochody nie posiadają ściany lub trwalej przegrody oddzielającej siedzenia od części przeznaczonej do przewodu ładunków, a także nie są pojazdami, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
Wnioskodawca wskazuje również, że wzięte w leasing samochody osobowe nie są w 100% wykorzystywane do działalności gospodarczej, lecz również mogą być wykorzystywane do użytku prywatnego pracowników Spółki, wobec czego Spółka nie będzie odliczała 100% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z tymi pojazdami.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
- Czy w odniesieniu do leasingu samochodów osobowych realizowanego po 1 kwietnia 2014 r., w sytuacji gdy Spółka nie osiągnęła jeszcze limitu 6.000 zł odliczenia od jednego pojazdu, Spółka może odliczyć 50% podatku VAT naliczonego wynikającego z kolejnych otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe bez ograniczenia kwotowego?
- Czy w odniesieniu do leasingu samochodów osobowych realizowanego po 1 kwietnia 2014 r., w sytuacji gdy Spółka osiągnęła przed tą datą maksymalny limit odliczenia (wynoszący 60% nie więcej niż 6.000 zł od jednego pojazdu), Spółka ma prawo odliczać 50% podatku VAT naliczonego wynikającego z kolejnych faktur dokumentujących raty leasingowe?
Zdaniem Wnioskodawcy:
- nawet jeśli do 31 marca 2014 r. Spółka nie osiągnęła maksymalnej kwoty odliczenia VAT z tytułu leasingu (60%, nie więcej niż 6.000 zł), z faktur dotyczących rat leasingowych za okresy od 1 kwietnia 2014 r., może odliczać tylko 50% VAT, natomiast już bez żadnego ograniczenia kwotowego;
- nawet jeśli przed 31 marca 2014 r. Spółka osiągnęła maksymalną kwotę odliczenia VAT z tytułu leasingu (60%, nie więcej niż 6.000 zł), to z faktur dotyczących rat leasingowych za okresy od 1 kwietnia 2014 r. może ponownie zacząć odliczać VAT i odliczenie to będzie mogło wynosić 50% kwoty VAT wykazanego na fakturze.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
- Stan prawny obowiązujący do 31 marca 2014 r.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim podatnik wykorzystuje nabyte towary i usługi do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT (które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).
W myśl natomiast art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2014 r., w przypadku nabycia: samochodów osobowych lub innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł. Również w odniesieniu do wydatków związanych z czynszem (ratami) leasingowymi lub innymi płatnościami wynikającymi z umowy leasingu (udokumentowanymi fakturą), ustawodawca przewidział ograniczenie w możliwości odliczania podatku naliczonego. Kwota podatku naliczonego z tytułu powyższych wydatków stanowi 60% całej kwoty podatku; jednocześnie suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów wziętych w leasing nie może jednak przekroczyć 6.000 zł (art. 86a ust. 8 ustawy o VAT).
Wskazane powyżej ograniczenia, wynikające od 1 stycznia 2014 r. z art. 86a ustawy są powtórzeniem ograniczeń określonych wcześniej w przepisach ustawy zmieniającej ustawę o VAT (Dz. U. Z 2010 r., Nr 64, poz. 332; w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.) oraz w art. 86 ustawy o VAT (przed 1 stycznia 2011 r.).
Polski ustawodawca był uprawniony do wprowadzenia przedmiotowych ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego w oparciu o decyzję wykonawczą Rady z dnia 27 września 2010 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2010/581/UE). Decyzja ta wydana na czas określony wygasła z dniem 31 grudnia 2013 r. wobec czego przepisy dotyczące odliczenia VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi wymagały nowelizacji.
- Stan prawny obowiązujący od 1 kwietnia 2014 r.
Aby zachować możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego m.in. od wydatków związanych z umowami leasingowymi, Polska ponownie wystąpiła do Komisji Europejskiej z wnioskiem o wyrażenie zgody na odstępstwo od zasady pełnego odliczenia podatku naliczonego. W oparciu o powyższy wniosek wydana została decyzja wykonawcza Rady upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (17041/13, dalej: decyzja derogacyjna).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 decyzji derogacyjnej, jej postanowienia stosować należy od dnia 1 stycznia 2014 r. Decyzja derogacyjna w art. 1 przewiduje możliwość wprowadzenia ograniczenia do wysokości 50% kwoty podatku naliczonego od m.in. leasingu silnikowych pojazdów drogowych oraz wydatków związanych z tymi pojazdami, jeżeli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Jednocześnie w decyzji nie wskazano ograniczenia kwotowego (do 31 grudnia 2013 r. obowiązywało zarówno ograniczenie procentowe, tj. 60% kwoty podatku naliczonego, jak też kwotowe, tj. łączna kwota odliczonego podatku naliczonego nie mogła przewyższać 6.000 złotych).
Przepisy ustawy o VAT zostały dostosowane do treści decyzji derogacyjnej poprzez przyjęcie ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (dalej: ustawa nowelizująca). W art. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej przedstawiono treść nowego art. 86a ustawy o VAT. W ust. 1 znowelizowanego art. 86a wskazano, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Jednocześnie w myśl ust. 2 pkt 2-3 powyższego przepisu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, a także wydatki dotyczące nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
Z powyższego zatem wynika, że w świetle art. 86a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., podatnik jest uprawniony do odliczania 50% kwoty podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wyżej wydatkami dotyczącymi pojazdów wziętych w leasing (tj. m.in. rat leasingowych i wydatków eksploatacyjnych), z ograniczeniem w odliczaniu podatku naliczonego od nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych (zgodnie z art. 12 ustawy nowelizującej).
- Stosowanie przepisów w brzmieniu od 1 kwietnia 2014 r. do umów leasingu zawartych przed tym dniem.
- Podstawa do ograniczenia prawa do odliczenia.
Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy nowelizującej, decyzji derogacyjnej oraz dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywa VAT) wskazują, że do umów leasingu zawartych do 31 marca 2014 r. stosować należy przepisy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.
Przede wszystkim zwrócić należy uwagę na art. 168 dyrektywy VAT, który statuuje generalną zasadę prawa do odliczenia przez podatnika podatku od towarów i usług. Prawo to realizuje zasadę neutralności podatku będącą podstawową zasadą konstrukcyjną wspólnego systemu od wartości dodanej. Kategorycznie nie można ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego domniemywać - powinno ono być expressis verbis wyrażone w ustawie i posiadać swoje uzasadnienie w treści dyrektywy VAT (pod. A. Bącal, D. Dominik. M. Militz, P. Ogiński, Zasady dotyczące podatku od towarów i usług, PP 2009/11/1-20). Ograniczenie prawa do odliczenia musi zatem opierać się na przepisie prawa wspólnotowego, który takie upoważnienie przewiduje. W razie braku takiego przepisu w prawie wspólnotowym prawo do odliczenia musi być wykonywalne natychmiast w odniesieniu do całości podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług (por. K. Radzikowski, Orzecznictwo ETS a prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, PP 2008/3/7-13).
Ograniczenie prawa do odliczenia wprowadzone ustawą nowelizującą jest zatem jedynym możliwym do zastosowania ograniczeniem w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. W konsekwencji, nie jest dopuszczalne stosowanie uprzednio obowiązujących zasad odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z umowami leasingu (tj. odliczenie 60% kwoty podatku naliczonego, nie więcej jednak niż 6.000 zł) w stanie prawnym, w którym nie dość, że:
- nie obowiązuje już decyzja wykonawcza Rady z dnia 27 września 2010 r. uprawniająca Polskę do stosowania ograniczeń w powyższym kształcie, to ponadto
- w mocy jest nowa decyzja derogacyjna, upoważniająca Polskę do stosowania nowych, zmienionych zasad odliczania podatku naliczonego w wyżej wymienionych zakresie (tj. odliczenie 50% kwoty podatku naliczonego i brak ograniczenia kwotowego).
W konsekwencji, stosowanie uprzednio obowiązującego ograniczenia odliczenia do 60% kwoty podatku naliczonego oraz nie więcej niż 6.000 złotych nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy o VAT będących w mocy od 1 kwietnia 2014 r. a także stałoby w sprzeczności z będącą obecnie w mocy decyzją derogacyjną,
- Bieżące świadczenie usług leasingu.
Zwrócić należy również uwagę na specyfikę samej umowy leasingu - każdy okres rozliczeniowy takiej umowy powinien być rozpatrywany jako osobne świadczenie usług. W konsekwencji, do okresów rozliczeniowych po 1 kwietnia 2014 r. zastosowanie powinny znaleźć nowe przepisy, w brzmieniu obowiązującym od tego dnia.
W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w myśl art. 86 ust. 10, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Tym samym powstanie obowiązku podatkowego u leasingodawcy w związku z kolejnymi okresami rozliczeniowymi umowy (i wystawieniem faktury z tego tytułu) pociąga za sobą powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji, jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w nowym reżimie prawnym, obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., to należy je analizować w perspektywie przepisów obowiązujących na dzień powstania prawa do odliczenia (przyznając tym samym Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego).
- Obowiązywanie decyzji derogacyjnej i nowych przepisów o VAT.
Z zasad techniki ustawodawczej wynika ponadto, że w sytuacji gdy przy zmianie zakresu prawa do odliczenia ustawodawca przewiduje szczególne zasady postępowania (czyli np. dalsze stosowanie poprzednio obowiązujących przepisów pomimo wejścia w życie przepisów nowych), wprowadza on każdorazowo do ustawy przepisy modyfikujące zastosowanie przepisów znowelizowanych. W analizowanej kwestii szczególnych przepisów nie przewidziano, co a contrario prowadzi do wniosku, że nowe przepisy znajdują zastosowanie w pełnym zakresie, tj. odliczanie 50% kwoty podatku naliczonego od rat leasingowych po 1 kwietnia 2014 r. jest możliwe w tej wysokości, bez względu na zakres i limity odliczenia podatku obowiązujące przed dniem wejścia w życia nowelizacji.
Tytułem przykładu wskazać można art. 12 ustawy nowelizującej. Przesądza on, że w przypadku pojazdów leasingowanych, w stosunku do których przed dniem wejścia w życie noweli podatnik miał prawo odliczyć całą kwotę (100%) podatku naliczonego wynikającego z faktury, ograniczenia z nowego art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (50%) się nie stosuje (co znajduje potwierdzenie również w treści uzasadnienia do ustawy) pod pewnymi warunkami. Skoro zatem ustawodawca za konieczne uznał wyłączenie spod nowych zasad odliczenia konkretnych pojazdów wyleasingowanych przed wejściem w życie ustawy, to brak wyłączenia stosowania nowego przepisu do transakcji dających częściowe tylko prawo do odliczenia podatku naliczonego (60% kwoty podatku naliczonego, nie więcej jednak niż 6.000 złotych) oznacza (a contrario), że od 1 kwietnia 2014 r. podatnicy, którzy odliczali VAT w ograniczonym zakresie w odniesieniu do płatności wynikających z zawartych wcześniej umów leasingu (tj. odliczali 60% podatku naliczonego, nie więcej jednak niż 6.000 złotych) są zobowiązani do stosowania przepisów w nowym brzmieniu, czyli mogą odliczać 50% VAT z kolejnych rat bez kwotowego progu odliczenia.
Podobnie sytuacja przedstawia się w wypadku nowo dodanego art. 90b, który dotyczy korekty podatku naliczonego w okresie 60 miesięcy od nabycia, importu lub wytworzenia pojazdów. Według przepisów ustawy nowelizującej, przepis ten należy stosować w stosunku do samochodów nabytych od dnia wejścia w życie przepisów znowelizowanych, z wyłączeniem sprzedaży pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 7 ustawy nowelizującej. Ustawodawca wyraźnie wyłączył zatem zastosowanie tego przepisu do pojazdów nabytych przed 1 kwietnia 2014 r. i wymienił wyjątki. Tymczasem w przypadku art. 86a brak jest wyraźnego wyłączenia, które nakazywałoby podatnikom odliczanie podatku naliczonego według statut prawnego obowiązującego do dnia 31 marca 2014 r.
- Podsumowanie.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy:
- nawet jeśli do 31 marca 2014 r. Spółka nie osiągnęła maksymalnej kwoty odliczenia VAT z tytułu leasingu (60%, nie więcej niż 6.000 zł), z faktur dotyczących rat leasingowych za okresy od 1 kwietnia 2014 r. może odliczać tylko 50% VAT, natomiast już bez żadnego ograniczenia kwotowego;
- nawet jeśli przed 31 marca 2014 r. Spółka osiągnęła maksymalną kwotę odliczenia VAT z tytułu leasingu (60%, nie więcej niż 6.000 zł), to z faktur dotyczących rat leasingowych za okresy od 1 kwietnia 2014 r. może ponownie zacząć odliczać VAT i odliczenie to będzie mogło wynosić 50% kwoty VAT wykazanego na fakturze.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Zgodnie z dyspozycją art. 86a ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:
- wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
- należnego z tytułu:
- świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
- dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
- wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
- świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
- należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
- wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.
Do dnia 31 marca 2014 r. powyższy przepis miał następującą treść:
W przypadku nabycia:
- samochodów osobowych,
- innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony
- kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.
Według obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 2 pkt 34 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.
Artykuł 2 pkt 40 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.) stanowi, że użyte w ustawie określenie samochód osobowy oznacza − pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.
Zgodnie z treścią art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującą od dnia 1 kwietnia 2014 r., do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:
- nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
- używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
- nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
Stosownie do dyspozycji ust. 3 omawianego artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:
- w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
- wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
- konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
- do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
Jak wynika z ust. 4 ww. artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
- sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
- konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
Na podstawie ust. 5 tego artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:
- przeznaczonych wyłącznie do:
- odprzedaży,
- sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
- oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
- w odniesieniu do których:
- kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
- podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.
- kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
W powołanych przepisach art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Przepis ust. 1 tego artykułu wprowadza ogólną zasadę, zgodnie z którą od wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony), przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja art. 86a ustawy oznacza, że w sytuacji, gdy znajduje zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w jego ust. 1, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%).
W ust. 2 tego artykułu podano katalog wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Są to wydatki związane m.in. z używaniem tych pojazdów w ramach umowy leasingu oraz innych umów o podobnym charakterze związane z tymi umowami (raty lub inne płatności wynikające z takiej umowy). Aby dany wydatek mógł być uznany za związany z pojazdem samochodowym, musi dotyczyć pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej podatnika.
Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312) (dalej: ustawa zmieniająca), w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:
- ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, prowadzi się począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami;
- informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.
Stosownie do art. 13 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.
Z ust. 2 tego artykułu wynika, że przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:
- bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
- pod warunkiem że:
- pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
- umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.
Z powołanych przepisów ustawy zmieniającej wynika zatem, że na nowych zasadach można odliczać wszystkie wydatki związane z pojazdami używanymi na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w stosunku do których podatnikowi przysługiwało na dzień 31 marca 2014 r. ograniczone prawo do odliczenia (odpowiednio 50% i 60%, nie więcej niż 5.000 zł i 6.000 zł), co oznacza, że w stosunku do nich przysługuje pełne prawo do odliczenia lub ograniczone, w zależności od spełnienia warunków wskazanych w art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług.
Spółka wskazała we wniosku, że nie spełnia warunków dających uprawnienie do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego (pojazdy użytkowane na podstawie umów leasingu nie są wykorzystywane w 100% do działalności gospodarczej, lecz mogą być wykorzystywane do użytku prywatnego pracowników Spółki). Ponadto ze złożonego wniosku wynika, że umowy leasingu, których dotyczy zapytanie Spółki zawierane były przed 1 kwietnia 2014 r., a faktury z tytułu ich wykonania Spółka otrzymuje w kolejnych okresach rozliczeniowych. W związku z wynikającym z przepisów o VAT obowiązujących do końca marca 2014 r. ograniczeniem prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia przedmiotowych usług, Spółka odliczała podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur w wysokości do 60% wykazanego na fakturze podatku, nie więcej jednak niż kwotę 6.000 złotych łącznie w odniesieniu do jednego pojazdu. Wnioskodawca podkreśla również, że w odniesieniu do niektórych samochodów Spółka osiągnęła limit 6.000 złotych odliczenia podatku naliczonego, wobec czego w stosunku do tych pojazdów nie odliczała już podatku. W przypadku pozostałych pojazdów Spółka nie osiągnęła limitu 6.000 złotych odliczenia i kontynuowała odliczanie podatku naliczonego.
Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych uregulowań prawnych prowadzi do stwierdzenia, że skoro Spółka wykorzystuje do działalności opodatkowanej samochody osobowe w ramach leasingu operacyjnego, na które umowy zawierane były przed dniem 1 kwietnia 2014 r. i co do których przysługiwało jej ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych, to od dnia 1 kwietnia 2014 r. przysługuje jej – na podstawie art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług − ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50% kwoty tego podatku. Uprawnienie do odliczenia podatku VAT przysługuje Spółce niezależnie od tego czy w stosunku do posiadanych pojazdów osiągnęła limit 6.000 złotych odliczenia. Powyższe prawo do odliczenia podatku przysługuje Spółce pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.
W świetle powyższych okoliczności, stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.