Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB1/415-819b/14/PSZ
z 12 listopada 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 4 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 4 listopada 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest właścicielem dwóch sąsiadujących ze sobą nieruchomości objętych oddzielnymi księgami wieczystymi o powierzchni 0,0230 ha i 0,0631 ha. Nieruchomość o powierzchni 0,0230 ha w całości nabyta została na podstawie umowy darowizny zawartej przez Wnioskodawcę z jego matką w dniu 21 września 2001 r. Nieruchomość o powierzchni 0,0631 ha została zaś nabyta w ten sposób, że udział w wysokości 726/768 nabyty został na podstawie wskazanej już powyżej umowy darowizny zawartej przez Wnioskodawcę z matką w dniu 21 września 2001 r. oraz w udziale 42/768 na podstawie umowy sprzedaży zawartej z osobą trzecią w dniu 4 października 2001 r.

Następnie w 2005 r. Wnioskodawca wydzierżawił nieruchomość spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest wspólnikiem. Spółka z o.o. wybudowała następnie na nieruchomościach budynek hotelu. Umowa dzierżawy obowiązuje do chwili obecnej. Zgodnie z jej treścią spółce przysługuje prawo czynienia nakładów na nieruchomości, nakłady pozostają własnością spółki z o.o.

Wnioskodawca obciąża spółkę czynszem dzierżawnym i wystawia z tego tytułu faktury.

Wnioskodawca planuje następujące zdarzenia przyszłe:

1. dokonanie przez Walne Zgromadzenie Wspólników podniesienia kapitału zakładowego w sp. z o.o. o kwotę równą wartości samego gruntu powyżej wskazanych nieruchomości, tj. z pominięciem wartości budynków (nakładów budowlanych poczynionych na gruncie przez sp. z o.o.) poprzez utworzenie nowych udziałów i objęcie ich w całości przez Wnioskodawcę aportem niepieniężnym w postaci wskazanych powyżej zabudowanych nieruchomości,
   bądź też:
   
2. dokonanie przez Walne Zgromadzenie Wspólników podniesienia kapitału zakładowego w sp. z o.o. o kwotę równą wartości samego gruntu powyżej wskazanych nieruchomości, tj. z pominięciem wartości budynków (nakładów budowlanych poczynionych na gruncie przez sp. z o. o.) poprzez utworzenie nowych udziałów i objęcie ich w całości przez Wnioskodawcę „aportem pieniężnym”. Wartość nominalna nowo utworzonych udziałów będzie przy tym równa wartości samego gruntu, tj. z pominięciem wartości budynków (nakładów budowlanych poczynionych na gruncie przez sp. z o.o.).

Wnioskodawca po powyżej wskazanym podwyższeniu kapitału (pkt 2) zamierza następnie zbyć nieruchomości na rzecz sp. o.o.:

1. zawierając z powyżej wskazaną spółką umowę sprzedaży nieruchomości, przy czym cena sprzedaży określona zostałaby na kwotę równą wartości samego gruntu tj. z pominięciem wartości budynków (nakładów budowlanych poczynionych przez sp. z o.o.),
   bądź też:
   
2. dokonując z powyżej wskazaną spółką czynności datio in solutum, polegającej na przeniesieniu na rzecz spółki z o.o. własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu w postaci zobowiązania wnioskodawcy w stosunku do spółki tytułem pokrycia wkładu pieniężnego w związku z podwyższeniem nieruchomości, przy czym wartość transakcji określona zostałaby na kwotę równą wartości samego gruntu tj. z pominięciem wartości budynków (nakładów budowlanych poczynionych przez sp. z o.o.).

Przed dokonaniem czynności wniesienia wkładu do spółki z o.o. w postaci nieruchomości, przeniesienia własności nieruchomości w ramach umowy sprzedaży oraz przeniesienia własności nieruchomości w ramach czynności datio in solutum nie nastąpi rozliczenie nakładów poczynionych na gruncie przez spółkę z o.o.

Grunty, o których mowa we wniosku wprowadzone były do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przeniesienie własności wskazanych we wniosku nieruchomości na rzecz sp. o.o. w ramach umowy sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie nieruchomości w drodze umowy sprzedaży zwolnione będzie z podatku dochodowego od osób fizycznych, przy czym w zakresie udziału 42/768 zwolnienie dotyczyć będzie wyłącznie części wydatkowanej na nabycie w kraju – nie później niż w okresie dwóch lat od dnia zbycia nieruchomości w drodze czynności wskazanych we wniosku – budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego.

W ocenie Wnioskodawcy – skutki podatkowe zbycia nieruchomości oceniane powinny być według treści przepisów obowiązujących w dacie nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w brzmieniu z 2001 r. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
   
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym,
   
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 stanowił, że zwolnione od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c):

1. w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego,
   
2. w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian tych nieruchomości lub praw, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części, zajmowanego na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale lokalu lub budynku,
   
3. w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali,
   
4. w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt. 32 ustawy w brzmieniu przedstawionym powyżej został wykreślony na podstawie ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2006, nr 217, poz. 1588). Przepis przejściowy: art. 7 ust. 1 stanowi jednak, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Nieruchomość o powierzchni 0.0230 ha oraz udział 726/768 nieruchomości o powierzchni 0,0631 ha nabyte zostały w drodze darowizny, przychód z ich sprzedaży niewątpliwie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego bezwarunkowo i w całości. Co do nabytego udziału 42/468 w nieruchomości zwolnienie jest warunkowane nabyciem w terminie 2 lat od daty sprzedaży wskazanych w ustawie innych nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

• pozarolnicza działalność gospodarcza,

• odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
   
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
   
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1. środkami trwałymi,
   
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
   
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie zalicza się jednak, stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychód z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowi przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści przepisu art. 22a ust.1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
   
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
   
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w tym przepisie, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że po podwyższeniu kapitału Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomości na rzecz sp. o.o zawierając z powyżej wskazaną spółką umowę sprzedaży nieruchomości, przy czym cena sprzedaży określona zostałaby na kwotę równą wartości samego gruntu tj. z pominięciem wartości budynku (nakładów budowlanych poczynionych przez sp. z o.o.).

Grunty, o których mowa we wniosku wprowadzone były do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie powołany powyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość (grunt zabudowany budynkiem niemieszkalnym) w myśl przepisu art. 22a ust. 2 ustawy stanowiła środek trwały, który ujęty był w ewidencji środków trwałych. Z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca uzyska więc przychód, który kwalifikować należy, jako przychód z działalności gospodarczej. Podlega on zatem doliczeniu do pozostałych przychodów z tego źródła uzyskanych przez Wnioskodawcę w danym roku podatkowym.

Wyjaśnić należy, że sprzedaż nieruchomości nie może rozpatrywana w kontekście powołanego przez Wnioskodawcę art. 10 ust. 1 pkt 8. Wynika to wprost z zastrzeżenia zawartego w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wykazano uprzednio, grunt o którym mowa we wniosku, jest składnikiem majątku wymienionym w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie znajduje żadnego uzasadnienia argumentacja odnosząca się do zwolnień przedmiotowych, dotyczących przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zaznaczyć również należy, że w sytuacji sprzedaży w 2014 r. (lub później) nieruchomości nabytej w 2001 r. przychód z odpłatnego zbycia nie powstałby z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, co również skutkowałoby niemożnością zastosowania powołanych przez Wnioskodawcę zwolnień.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że sprzedaż gruntu, o którym mowa we wniosku skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. Dochód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu na zasadach stosowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.