2014.12.04 - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB1/415-1206c/13/14-S/WM
z 4 grudnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 9 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 221/14 (data wpływu 9 września 2014 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu dokumentowania zmniejszenia przychodu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu dokumentowania zmniejszenia przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest wykonywanie usług budowlanych. Od uzyskanego dochodu Wnioskodawca opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych opłacane są kwartalnie. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, w zakresie podatku od towarów i usług, zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. W roku podatkowym 2013 Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa materiały niezbędne do wykonywania usług oraz szereg usług i towarów, a także energię elektryczną, które są pośrednio związane z prowadzoną działalnością np. usługi telekomunikacyjne, usługi transportowe, usługi księgowe. W trakcie roku podatkowego, a także po upływie roku podatkowego Wnioskodawca za zgodą kontrahentów zwraca nabyte materiały, które to zwroty są dokumentowane przez sprzedawców fakturami VAT korygującymi ewidencjonowanymi przez Wnioskodawcę w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług. Na podstawie złożonych reklamacji oraz upustów zdarza się, iż kontrahenci (sprzedawcy) zmniejszają należności z tytułu nabytych przez Wnioskodawcę usług pośrednio związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz z tytułu nabycia energii, które to zmniejszenia są dokonywane nawet po upływie roku podatkowego. Przedmiotowe upusty i zmniejszenia są dokumentowane przez sprzedawców fakturami VAT korygującymi, ewidencjonowanymi przez Wnioskodawcę w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług. Spisy, o których mowa w § 27 rozporządzenia, Wnioskodawca sporządza jedynie na ostatni dzień roku kalendarzowego. Wnioskodawca nie przewiduje aby przedmiotowe spisy w przyszłości były sporządzane w innym terminie. Wnioskodawca udziela też upustów (zmniejszenia wartości) należności za wykonane usługi, które to usługi zostały nabyte przez osoby fizyczne lub podmioty gospodarcze będące podatnikami VAT czynnymi, nawet gdy ich nabycie nastąpiło w poprzednich latach podatkowych. Przedmiotowe upusty są dokumentowane fakturami VAT korygującymi lub też dokumentami własnymi o których mowa w § 3 ust. 4 pkt 1-7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363 ), zwanymi notami kasowymi. Na podstawie prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencji dla celów podatku od towarów i usług, w których są ewidencjonowane faktury VAT oraz noty kasowe dokumentujące zwrot towarów są sporządzane zestawienia korekt, które są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako zmniejszenie uzyskanego przychodu z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca większość wierzytelności związanych z nabyciem towarów handlowych i usług przeważnie nie opłaca w terminach ich płatności gotówką lub też w formie bezgotówkowej, skutkiem czego jest zobowiązany od dnia 1 stycznia 2013 r. do ich korekty na zasadach określonych ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania.

W którym miesiącu lub roku podatkowym przysługuje prawo do pomniejszenia przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku udzielenia upustu lub zmniejszenia wartości należności dla klientów dla których zostały sprzedane usługi budowlane, sprzedanych przez Wnioskodawcę w poprzednich miesiącach lub też latach podatkowych – czy w roku podatkowym lub miesiącu, w którym zostało dokonane zmniejszenie czy też za rok podatkowy lub miesiąc w którym faktycznie została dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż usług budowlanych?
Czy zmniejszenie przychodu Wnioskodawca ma prawo udokumentować zestawieniem korekt zaewidencjonowanym w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu oraz w roku podatkowym w którym faktycznie została dokonana sprzedaż usługi budowlanej dla danego klienta?
W którym miesiącu lub roku podatkowym na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek pomniejszenia kosztów uzyskania w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabytych w poprzednich miesiącach lub też latach podatkowych materiałów czy też zmniejszenia należności za nabyte usługi pośrednio związane z prowadzoną działalnością czy też energię elektryczną – a mianowicie czy w roku podatkowym lub miesiącu, w którym został dokonany zwrot towarów czy też pomniejszono należności z tytułu nabycia usług czy energii elektrycznej, z tytułu upustu, rabatu czy też reklamacji, co zostało udokumentowane przez sprzedawcę fakturą VAT korygującą, czy też za rok podatkowy lub miesiąc, w którym wydatek na materiał lub usługę czy też energię elektryczną zaewidencjonował Wnioskodawca w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz zaliczył do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania drugiego) przedmiotowe zmniejszenie przychodu ma prawo udokumentować zestawieniem korekt, które winno zostać zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż usługi budowlanej.

W dniu 19 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretacje indywidualne w zakresie pytań pierwszego i trzeciego znak ITPB1/415-1206a/13/AK i znak ITPB1/415-1206b/13/AK.

Natomiast w zakresie pytania drugiego, postanowieniem z dnia 19 lutego 2014 r. znak ITPB1/415-1206c/13/AK (data doręczenia 24 lutego 2014 r.) tutejszy organ, odmówił wszczęcia podstępowania. W rezultacie dokonanej analizy formalnoprawnej wniosku, pod kątem możliwości wydania interpretacji indywidualnej, organ interpretacyjny stwierdził, że jego merytoryczne rozpatrzenie poprzez wydanie interpretacji w zakresie przedstawionym przez Wnioskodawcę – w części dotyczącej potwierdzenia sposobu dokumentowania zmniejszenia przychodu – wymagałoby potwierdzenia prawidłowości przyjętej metodologii ewidencjowania zdarzeń gospodarczych, a więc m.in. ustalania prawidłowości dokonywanych zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, co wykracza poza ramy interpretacji indywidualnej i prowadzonego w tym zakresie postępowania. Dokonanie takiego potwierdzenia mogłoby nastąpić tylko w „zwykłym” postępowaniu podatkowym związanym z określeniem wysokości zobowiązania podatkowego. Tylko takie postępowanie umożliwia organom podatkowym posłużenie się różnego rodzaju źródłami dowodowymi, niemożliwymi do zastosowania w postępowaniu interpretacyjnym, bez których nie jest możliwe zadecydowanie o poprawności dokumentowania określonych zdarzeń gospodarczych. Istotę takiego rozstrzygnięcia stanowiłaby zatem ocena i interpretacja stanu faktycznego, a nie przepis prawa. Tymczasem – w świetle art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – to przepis prawa, a nie stan faktyczny jest przedmiotem interpretacji.

Zażalenie na ww. postanowienie wniesiono w dniu 4 marca 2014 r. (data wpływu). W odpowiedzi na ww. zażalenie, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy podtrzymał stanowisko wyrażone w postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania, postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2011 r. nr ITPB1/415Z-22/14/WM.

W dniu 15 kwietnia 2014 r. do Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku na postanowienie z dnia 2 kwietnia 2011 r. nr ITPB1/415Z-22/14/WM.

Wyrokiem z dnia 9 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 221/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił postanowienie nr ITPB1/415Z-22/14/WM z dnia 2 kwietnia 2014 r.

Dnia 9 września 2014 r. tutejszy organ uzyskał odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 9 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Bk 221/14.

Postanowieniem z dnia 4 grudnia 2014 r. nr ITPB1/415Z-22/14-S/WM Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uchylił postanowienie z dnia 19 lutego 2014 r. nr ITPB1/415-1206c/13/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte
w wydanym w niniejszej sprawie orzeczeniu – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie sposobu dokumentowania przychodu, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

wystawienia faktury albo
uregulowania należności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów regulujących zasady dokonywania korekty przychodów. Nie zawiera także uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) przychodów, tj. wskazujących, czy przychód powiększa się (pomniejsza) w dacie wystawienia faktury korygującej (na bieżąco), czy też w dacie powstania przychodu należnego. Zauważyć jednak należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania przychodu, wpływa jedynie na jego wysokość. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Zgodnie z treścią wniosku, Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W myśl art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zgodnie zaś z art. 24a ust. 7 ww. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, określi sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowe warunki, jakim powinna odpowiadać ta księga, aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych, oraz szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem, a także terminy zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi.

Podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mogą być wyłącznie dowody księgowe spełniające warunki określone w rozporządzeniu do którego odsyła wskazany powyżej przepis art. 24a ust. 7 ww. ustawy, tj. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. z 2014 r. poz. 1037 ze zm.)

W myśl postanowień § 12 ust. 3 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej "fakturami", wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub

1a) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zmniejszenia kosztów/zwiększenia przychodów), zawierające co najmniej:
1. datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów),
2. wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,
3. wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów (zwiększa przychody),
4. podpis osoby sporządzającej dokument, lub
1b) dokumenty określające zwiększenie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zwiększenia kosztów), zawierające co najmniej:
1. datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zwiększenia kosztów uzyskania przychodów,
2. wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,
3. wskazanie kwoty, o którą podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,
4. wskazanie dowodu potwierdzającego uregulowanie zobowiązania, o które podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,
5. podpis osoby sporządzającej dokument, lub
inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
1. wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
2. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
3. przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
4. podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych
  
  - oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

W myśl § 13 ww. rozporządzenia, za dowody księgowe uważa się również:

dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
dowody przesunięć;
dowody opłat pocztowych i bankowych;
inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Zgodnie z § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami - na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl ust. 3 powyższego przepisu, jeżeli w danym dniu podatnik wystawia wiele faktur, zapisów w księdze można dokonywać jedną sumą wynikającą z dziennego zestawienia tych faktur, zwanego dalej "zestawieniem sprzedaży".

Zestawienie sprzedaży powinno zawierać co najmniej następujące dane: datę i kolejny numer zestawienia, numery od-do faktur objętych zestawieniem, sumę zbiorczą tych faktur oraz podpis podatnika lub osoby, która sporządziła zestawienie (ust. 4).

Należy podkreślić, iż faktura stanowi dowód księgowy będący podstawą ujmowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychodu należnego oraz wskazuje na wielkość i wartość sprzedaży. Powinna więc potwierdzić jednoznacznie wartość transakcji. Natomiast faktury korygujące tę wartość korygują. Przychód należny wskazany na fakturze może być zatem korygowany przez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca odnosi się więc do konkretnej faktury sprzedaży.

Zgodnie z treścią § 13 pkt 1 w zw. z art. § 19 ust. 3 ww. rozporządzenia, podatnik może ewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychody na podstawie dziennego zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzonego do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem.

Ustawodawca dopuszcza ewidencjonowanie przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dziennym zestawieniem dowodów (faktur dotyczących sprzedaży). Zatem istnieje również możliwość korygowania tego przychodu jedną kwotą wynikającą z dziennego zestawienia dowodów (faktur korygujących sprzedaż). Zestawienie to powinno zawierać elementy wymienione w § 19 ust. 4 ww. rozporządzenia. Pamiętać przy tym należy, że dokumentem źródłowym nie jest zestawienie samo w sobie, ale określone w nim faktury.

Jak wyjaśniono w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2014 r. nr ITPB1/415-1206a/13/AK, korekta przychodu należnego, wynikająca z korekty wystawionych faktur, winna zostać dokonana wstecz, do okresu zaewidencjonowania faktury pierwotnej. Bowiem wystawione faktury pierwotne nieprawidłowo dokumentują stan faktyczny (nienależny przychód), a korekty nie generują nowego momentu powstania przychodu, lecz odnoszą się do przychodu uprzednio wykazanego. Nieprawidłowości te powinny zatem zostać skorygowane w okresie sprawozdawczym, w którym pierwotnie wykazano przychód. Pomniejszenie powinno nastąpić zatem za miesiąc lub rok podatkowy, w którym faktycznie została dokonana sprzedaż towarów handlowych lub usług (został uzyskany przychód).

W konsekwencji powyższych rozważań wskazać należy, że Wnioskodawca może udokumentować zmniejszenie przychodu zestawieniem korekt, które winno zostać zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż usługi budowlanej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin