INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012r. (data wpływu 9 maja 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2012r. (data wpływu 9 lipca 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi wcześniejszego noclegu pacjenta – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi wcześniejszego noclegu pacjenta. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2012r. (data wpływu 9 lipca 2012r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada zarejestrowany oddział sanatorium uzdrowiskowe „X” w P., który jest niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej zarejestrowanym w rejestrze zakładów opieki zdrowotnej Wojewody. Celem i podstawowym zadaniem jest udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej na rzecz osób ubezpieczonych w Narodowym Funduszu Zdrowia, osobom niepełnosprawnym korzystającym z dofinansowania ze środków państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych oraz innym osobom przebywającym w sanatorium. PKD 8610Z.

W obiekcie zapewnia się całodobową opiekę pielęgniarską oraz codzienny dostęp do lekarza. Przebieg procesu leczenia uzdrowiskowego ewidencjonowany jest w historii choroby pacjenta. Profile medyczne komórek organizacyjnych według kodów resortowych funkcji ochrony zdrowia świadczonych w sanatorium:

HC.2.1 – rehabilitacja stacjonarna

Część X kodu resortowego

33 – rehabilitacja medyczna

38 – balneologia i medycyna fizykalna

25 – ortopedia i traumatologia narządu ruchu,

43 – diabetologia

44 – endokrynologia

53 – kardiologia

22 – neurologia

67- reumatologia.

W skład leczenia sanatoryjnego bądź rehabilitacyjnego dla osób skierowanych przez NFZ wchodzą następujące usługi:

• zakwaterowanie
• wyżywienie zgodne z odpowiednimi dietami
• zabiegi lecznicze
• całodobowa opieka medyczna.
  
  

Ponadto w obiekcie znajduje się całodobowo dostępna pijalnia wody mineralnej, której konsumpcja stanowi część procesu leczenia uzdrowiskowego.

Narodowy Fundusz Zdrowia przyjął, iż finansowanie pobytu pacjenta rozpoczyna się o godz. 14⁰⁰ pierwszego dnia pobytu. Nieznaczna część osób przybywa na leczenie w przeddzień rozpoczęcia planowanego pobytu, niejednokrotnie w późnych godzinach wieczornych z różnych powodów (najczęściej niedogodnych warunków komunikacyjnych).

Każda osoba z chwilą przybycia do sanatorium rejestruje się w recepcji, gdzie zapisana jest data i godzina. W tym momencie staje się pacjentem, objęta jest opieką lekarsko-pielęgnacyjną. Jednak za wcześniejsze wykonywanie usług – wcześniejszy nocleg – NFZ nie pokrywa kosztów, którymi obciążony jest pacjent. W tym też czasie pacjent rozpoczyna już proces leczenie polegający na udzieleniu wywiadu pielęgniarce dyżurnej, która na tej podstawie zakłada historię choroby.

W załączeniu Wnioskodawca przekazuje stanowisko Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego z dnia 19 kwietnia 1994r. „Odpłatność kuracjusza za pobyt w sanatorium oraz sprzedaż pojedynczych noclegów i posiłków dla kuracjuszy przebywających przed turnusem lub wydłużającym pobyt w sanatorium zalicza się do podbranży 85401 „Usługi lecznictwa uzdrowiskowego”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia lipca 2012r.):

Czy usługa wcześniejszego noclegu pacjenta związana ściśle z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością leczniczą podlega zwolnieniu z podatku VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie tej usługi z podatku VAT jest prawidłowe. Przybycie w terminie wcześniejszym – niejednokrotnie jako jedyne rozwiązanie, aby się nie spóźnić na rozpoczęcie turnusu – daje pacjentowi gwarancję przebywania pod opieką lekarską. Pacjenci w tym zakresie oczekują prawidłowego badania, tak aby być wypoczętym do przyjmowania zabiegów i dostosowanie się do nowych warunków klimatycznych. Ponadto jest to taki sam pobyt w sanatorium w przeddzień przyjazdu jak w czasie leczenia uzdrowiskowego. Umożliwia przyśpieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby. Interpretacja przedstawiona przez WUS stanowiła wykładnię, jak należy opodatkować ta usługę. Względy finansowe NFZ spowodowały skrócenie pobytu leczenia uzdrowiskowego z 24-dniowego na 21-dniowe, zabierając okres przystosowania się pacjenta do klimatu i przystąpienie do zabiegów. Niewątpliwie zatem umożliwiając wcześniejsze rozpoczęcie usługi głównym celem sanatorium nie było osiągnięcie dodatkowego dochodu ale służyły przywracaniu i poprawie zdrowia. Powyższa usługa dotyczyła wyłącznie pacjentów ze skierowaniem z NFZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Od 1 stycznia 2011r. podstawowa stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z wyłączeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r. nadanym ustawą z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 cyt. wyżej ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej podmiotami leczniczymi są:

1. przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej we wszystkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2. samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej.

– w zakresie w jakim wykonują działalność leczniczą.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał Sprawiedliwości UE określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się, że osoby które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną”.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT ani nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego (które to pojęcie definiuje ustawa z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej), ani też nie odsyłają w zakresie samego zdefiniowania usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu do przepisów ww. ustawy o działalności leczniczej.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oprzeć należy się przede wszystkim na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT.

Ponadto, jak wskazuje Trybunał, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(...) pojęcie „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”. Natomiast w sprawie CopyGene (C-262/08) wskazano, iż „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w art. 43 ustawy obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę.

Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem TS UE pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych. (wyrok w sprawie Peter d’Ambrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01).

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT.

W orzeczeniu w sprawie Peter d`Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Wśród usług, do których zwolnienie nie może znajdować zastosowania ETS wymienił:

• wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymywania renty wojskowej,
• przeprowadzanie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych dotyczących uszkodzeń ciała,
• przeprowadzanie badań lekarskich celem sporządzenia raportu dotyczącego zaniedbań lekarskich w przypadku postępowań sądowych dotyczących takich zaniedbać,
• przygotowywanie raportów medycznych dotyczących wyżej wymienionych spraw oraz raportów medycznych opartych o notatki lekarskie bez przeprowadzania dodatkowych badań lekarskich w wyżej wymienionych sprawach.
  
  

W świetle powyższego ze zwolnienia będą korzystały jedynie badania związane z profilaktyką i ochroną zdrowotną. Natomiast badania mające cel wyłącznie ekspercki czy dowodowy – nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada zarejestrowany oddział sanatorium uzdrowiskowe „X’ w P. Celem i podstawowym zadaniem jest udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej na rzecz osób ubezpieczonych w NFZ, osobom niepełnosprawnym korzystającym z dofinansowania ze środków Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych oraz innym osobom przebywającym w sanatorium. W obiekcie zapewnia się całodobową opiekę pielęgniarską oraz codzienny dostęp do lekarza. Przebieg procesu leczenia uzdrowiskowego ewidencjonowany jest w historii choroby pacjenta. NFZ przyjął, iż finansowanie pobytu pacjenta rozpoczyna się o godz. 14⁰⁰ pierwszego dnia pobytu. Nieznaczna część osób przybywa na leczenie w przeddzień rozpoczęcia planowanego pobytu, niejednokrotnie w późnych godzinach wieczornych z różnych powodów, najczęściej niedogodnych warunków komunikacyjnych.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, iż w skład leczenia sanatoryjnego bądź rehabilitacyjnego dla osób skierowanych przez NFZ wchodzą następujące usługi:

• zakwaterowanie,
• wyżywienie zgodne z odpowiednimi dietami,
• zabiegi lecznicze,
• całodobowa opieka medyczna.
  
  

Wątpliwość Wnioskodawcy powstaje odnośnie możliwości zwolnienia od podatku VAT usługi wcześniejszego noclegu pacjenta.

Według definicji WHO rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym.

W szeroko pojmowanym procesie rehabilitacji wyróżnia się rehabilitację medyczną inaczej leczniczą, społeczną i zawodową.

Na rehabilitację medyczną (fizjoterapię) składają się:

• kinezyterapia, czyli leczenie ruchem
• fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury,
• masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.
  
  

Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.

Niewątpliwie zatem działania podejmowane przez sanatorium uzdrowiskowe na rzecz konkretnego pacjenta służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Wnioskodawca wskazał, że każda osoba z chwilą przybycia do sanatorium rejestruje się w recepcji, gdzie zapisana jest data i godzina. W tym momencie staje się pacjentem, objęta jest opieką lekarsko-pielęgniarską, jednakże za wcześniejsze wykonywanie usług tj. wcześniejszy nocleg NFZ nie pokrywa kosztów, którymi obciążony jest pacjent. W tym jednakże czasie pacjent rozpoczyna już proces leczenia polegający na udzieleniu wywiadu pielęgniarce dyżurnej, która na tej podstawie zakłada historię choroby.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, dotyczące zwolnienia z opodatkowania usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywanych przez podmioty prowadzące działalność leczniczą, nie różnicują sytuacji prawnopodatkowej w zależności od źródła sfinansowania tych usług. Brak jest w tym przypadku rozróżnienia na usługi, które finansowane są bądź nie ze środków publicznych.

Zatem usługa tzw. „wcześniejszego noclegu pacjenta” świadczona przez Wnioskodawcę w związku z wcześniejszym przybyciem pacjenta na turnus rehabilitacyjny finansowana przez NFZ, stanowi część składową leczenia, które jak wskazał Wnioskodawca rozpoczyna się z chwilą rejestracji pacjenta w recepcji (odnotowanie daty i godziny), bowiem w tym momencie osoba taka zostaje objęta opieką lekarsko-pielęgnacyjną.

Niewątpliwie usługa „wcześniejszego noclegu pacjenta” jest ściśle związana z usługą podstawową i jest niezbędna w procesie prowadzenia leczenia – rehabilitacji stacjonarnej. Tym samym, niezależnie przez kogo jest opłacana korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, jako usługa ściśle związana z usługą podstawową i niezbędną w procesie prowadzonego leczenia.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z powyższych przepisów wynika więc, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.