Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 lipca 2010 r. Nr ITPB2/415-397/10/MM, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 20 kwietnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej na dzieci, które skierowane zostały do rodzinnego domu dziecka i dla których ustanowiono opiekuna prawnego, jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

Dnia 20 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej działając – na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 20 kwietnia 2010 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zgodnie z postanowieniem Sądu Wnioskodawczyni od 2008 r. została ustanowiona opiekunem prawnym dla dzieci, które zamieszkują z Nią od 2006 r. Dzieci te zostały postanowieniem sądu w 2006 r. skierowane do placówki opiekuńczo wychowawczej typu rodzinnego – rodzinny dom dziecka. Rodzinny dom dziecka ma swoją siedzibę w prywatnym domu Wnioskodawczyni, bezpłatnie użyczonym starostwu. Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez starostwo w rodzinnym domu dziecka. Dzieci przebywają z Wnioskodawczynią 24 godziny na dobę, zwracając się do Niej „mamo” lub „ciociu”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2009 r. ulgi na dzieci, dla których jest opiekunem prawnym, z którymi wspólnie zamieszkuje w prowadzonym przez Nią rodzinnym domu dziecka od 2006 r., tj. od dnia w którym decyzją sądu dzieci zostały umieszczone w tym rodzinnym domu dziecka...

Zdaniem Wnioskodawczyni przysługuje jej odliczenie w ramach omawianej ulgi.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za nieprawidłowe.

Stwierdził, iż zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.) – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1. wykonywał władzę rodzicielską,
2. pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało,
3. sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.
   
   

Pod pojęciem „opiekun prawny”, którym posługuje się ustawodawca w zacytowanym wyżej przepisie, należy rozumieć osobę sprawującą opiekę ustanowioną na podstawie przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59, z późn. zm.), opiekę ustanawia się dla małoletniego w wypadkach przewidzianych w tytule II niniejszego kodeksu. Opiekę ustanawia sąd opiekuńczy (art. 145 § 2 ww. kodeksu), a sprawuje ją opiekun (art. 146 § 1).

W myśl art. 27f ust. 6 ww. ustawy, przepis ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, tj.

• bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
• do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

- w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Art. 27f ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1. na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych,
2. wstąpiło w związek małżeński.
   
   

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 26 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 139, poz. 992, z późn. zm.), ilekroć jest mowa o instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie – oznacza to dom pomocy społecznej, placówkę opiekuńczo-wychowawczą młodzieżowy ośrodek wypoczynkowy, schronisko dla nieletnich, zakład poprawczy, areszt śledczy, zakład karny, zakład opiekuńczo-leczniczy, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, szkołę wojskową lub inną szkołę, jeżeli instytucje te zapewniają nieodpłatnie pełne utrzymanie.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż w myśl § 2 ust. 5 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 października 2007 r. w sprawie placówek opiekuńczo-wychowawczych (Dz. U. Nr 201, poz. 1455), ilekroć w rozporządzeniu mowa jest o placówce – należy przez to rozumieć całodobową placówkę opiekuńczo-wychowawczą typu rodzinnego, socjalizacyjnego i interwencyjnego. Stosownie do § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, całodobowa placówka opiekuńczo-wychowawcza typu rodzinnego, zwana dalej „placówką rodzinną”:

1. tworzy jedną, wielodzietną rodzinę dla dzieci, którym nie znaleziono rodziny zastępczej lub przysposabiającej;
2. wychowuje dzieci w różnym wieku, w tym dorastające i usamodzielniające się;
3. umożliwia wspólne wychowanie i opiekę licznemu rodzeństwu;
4. zapewnia dzieciom kształcenie, wyrównywanie opóźnień rozwojowych i szkolnych;
5. ustala zasady kontaktów dziecka z rodzicami w porozumieniu z sądem, centrum pomocy i ośrodkiem adopcyjno-opiekuńczym.
   
   

Na mocy art. 85 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362), placówki opiekuńczo-wychowawcze, ośrodki adopcyjno-opiekuńcze prowadzone przez powiat oraz regionalne placówki opiekuńczo-wychowawcze są jednostkami budżetowymi i w myśl ust. 2 tego artykułu, obsługę finansowo-księgową publicznych placówek rodzinnych prowadzi starosta. Placówki rodzinne otrzymują środki finansowe na utrzymanie dziecka oraz środki finansowe na bieżące funkcjonowanie placówki rodzinnej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni od 2008 r. ustanowiona została opiekunem prawnym dla dzieci, które w 2006 r. postanowieniem sądu zostały skierowane do placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinny dom dziecka. Dom ten ma siedzibę w domu prywatnym Wnioskodawczyni i jest bezpłatnie użyczony starostwu. Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez starostwo w rodzinnym domu dziecka, a dzieci przebywają z Nią 24 godziny na dobę, zwracając się do Niej „mamo” lub „ciociu”.

Mając na uwadze treść art. 27f ust. 2, zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że Wnioskodawczyni, pomimo, że pełni funkcję opiekuna prawnego, o której mowa w art. 27f ust. 1 i 2 tej ustawy, nie może skorzystać z odliczeń w ramach przedmiotowej ulgi. Z przepisu tego Dyrektor Izby Skarbowej wywiódł, że odliczenie w ramach tej ulgi nie przysługuje w dwóch sytuacjach wyraźnie w nim wskazanych, tj. gdy dziecko zostało umieszczone – na podstawie orzeczenia sądu – w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie lub gdy zawarło związek małżeński. Instytucją zapewniającą całodobowe utrzymanie jest również rodzinny dom dziecka, w którym Wnioskodawczyni została zatrudniona przez starostwo powiatowe. W przedstawionej sytuacji, to państwo zapewnia środki finansowe na utrzymanie dzieci, i funkcjonowanie placówki, natomiast Wnioskodawczyni realizuje swoje obowiązki zawodowe, które zostały jej powierzone przez starostwo powiatowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niezgodne z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, jest stanowisko, że łączenie funkcji prowadzącego placówkę opiekuńczo-wychowawczą typu rodzinnego i funkcji opiekuna prawnego dzieci, które postanowieniem sądu zostały umieszczone w tej placówce, pozbawia opiekuna prawnego prawa do odliczenia od podatku ulgi na te dzieci, w rozumieniu art. 27f ustawy.

Na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1. wykonywał władzę rodzicielską;
2. pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3. sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.
   
   

Zgodnie z postanowieniami ust. 2 w art. 27f ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1. na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;
2. wstąpiło w związek małżeński.
   
   

Kwestię opieki prawnej nad małoletnim regulują przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59, z późn. zm.), zwanej dalej „Krio”. Zgodnie z art. 145 § 2 Krio, opiekę ustanawia sąd opiekuńczy, skoro tylko poweźmie wiadomość, że zachodzi prawny po temu powód. Opiekun sprawuje pieczę nad osobą i majątkiem pozostającego pod opieką; podlega przy tym nadzorowi sądu opiekuńczego (art. 155 § 1 Krio).

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pełnienie funkcji opiekuna prawnego dziecka, które zamieszkuje razem z opiekunem, uprawnia opiekuna do korzystania z tzw. ulgi prorodzinnej za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym sprawował on opiekę.

Przytoczony przez Dyrektora Izby Skarbowej przepis ustawy, art. 27f ust. 2 zdanie drugie, w którym ustawodawca przewidział wyłączenie możliwości korzystania z tego odliczenia w przypadku umieszczenia dziecka, na podstawie orzeczenia sądu, w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych, nie znajduje zastosowania w przedstawionej sytuacji.

Intencją ustawodawcy było, aby ulga podatkowa nie przysługiwała począwszy od miesiąca, w którym dziecko w drodze orzeczenia sądu, zostało odebrane rodzicom biologicznym, opiekunowi prawnemu, z którym mieszkało albo rodzinie zastępczej i przekazane instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych, w tym placówce-opiekuńczo wychowawczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika natomiast, że Wnioskodawczyni od 2008 r. ustanowiona została opiekunem prawnym dla dzieci, które w 2006 postanowieniem sądu zostały skierowane do placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego. Placówka ta mieści się w prywatnym domu Wnioskodawczyni, bezpłatnie użyczonym starostwu. Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez starostwo w rodzinnym domu dziecka, a dzieci przebywają z Nią 24 godziny na dobę.

Zatem, dzieci nie zostały odebrane opiekunowi prawnemu, z którym zamieszkiwały. Przeciwnie, dzieci zamieszkują z opiekunem prawnym w prowadzonej przez niego placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego. O ile zatem spełnione są inne warunki określone w art. 27f ustawy, to Wnioskodawczyni - opiekun prawny zamieszkujący z dziećmi ma prawo do skorzystania z omawianej ulgi. Wbrew bowiem stanowisku wyrażonemu przez Dyrektora Izby Skarbowej, jednoczesne pełnienie funkcji opiekuna prawnego i sprawowanie opieki nad dzieckiem w ramach prowadzonej przez opiekuna placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego nie jest okolicznością, która uniemożliwia dokonanie odliczenia.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 20 kwietnia 2010 r. należy uznać za prawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 20 lipca 2010 r. Nr ITPB2/415-397/10/MM, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.