INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2011 r. (data wpływu 11 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom przez pracodawcę szczepionki przeciw wściekliźnie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom przez pracodawcę szczepionki przeciw wściekliźnie.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiatowy Inspektorat Weterynarii dokonał zakupu szczepionki przeciw wściekliźnie z uwagi na fakt, iż w okresie od czerwca do września 2011 r. wystąpiły 4 ogniska wścieklizny u zwierząt wolnożyjących i nadal istnieje ryzyko powstawania ognisk. Szczepionka ta jest przeznaczona dla pracowników zatrudnionych na stanowiskach do spraw chorób zakaźnych oraz na stanowisku konserwatora, którzy biorą udział przy dezynfekcji, pobieraniu i pakowaniu materiału zakaźnego.

Pracownicy Inspektoratu spełniają warunki zawarte w załączniku nr 2 pkt 4 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. Nr 81, poz. 716 ze zmianami), które jest aktem wykonawczym do art. 222¹ Kodeksu pracy oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach (Dz. U. Nr 250, poz. 2113).

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy w warunkach szczególnego zagrożenia pracowników wirusem wścieklizny poniesione przez Wnioskodawcę koszty dotyczące zakupu szczepionki nie skutkują obowiązkiem naliczania i odprowadzania podatku dochodowego od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt szczepionki nie powinien stanowić przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskiwanego z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. W związku z tym od wartości szczepionki przekazanej pracownikowi przez pracodawcę nie należy potrącać podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto, Kodeks Pracy stanowi, że zatrudniając pracowników z narażeniem na działanie szkodliwych czynników biologicznych, pracodawca stosuje wszelkie dostępne środki eliminujące to narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe, ograniczające je.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl art. 2a. ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 11 ust. 2b tej ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę wartość otrzymanej nieodpłatnie od pracodawcy szczepionki – co do zasady – stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zgodnie z art. art. 222¹ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) Kodeks pracy, w razie zatrudniania pracownika w warunkach narażenia na działanie szkodliwych czynników biologicznych pracodawca stosuje wszelkie dostępne środki eliminujące narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe - ograniczające stopień tego narażenia, przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki.

Pracodawca prowadzi rejestr prac narażających pracowników na działanie szkodliwych czynników biologicznych oraz rejestr pracowników zatrudnionych przy takich pracach (art. 222¹ § 2 Kodeksu pracy).

Z kolei Minister Zdrowia, stosownie do postanowień art. 222¹ § 3 Kodeksu pracy, uwzględniając zróżnicowane działanie czynników biologicznych na organizm człowieka oraz konieczność podjęcia niezbędnych środków zabezpieczających przed zagrożeniami wynikającymi z wykonywania pracy w warunkach narażenia na działanie czynników biologicznych, w dniu 22 kwietnia 2005 r. określił w drodze rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. Nr 81, poz. 716 ze zm.):

1. klasyfikację i wykaz szkodliwych czynników biologicznych,
2. wykaz prac narażających pracowników na działanie czynników biologicznych,
3. szczegółowe warunki ochrony pracowników przed zagrożeniami spowodowanymi przez szkodliwe czynniki biologiczne, w tym rodzaje środków niezbędnych do zapewnienia ochrony zdrowia i życia pracowników narażonych na działanie tych czynników, zakres stosowania tych środków oraz warunki i sposób monitorowania stanu zdrowia narażonych pracowników,
4. sposób prowadzenia rejestrów prac narażających pracowników na działanie szkodliwych czynników biologicznych i rejestru pracowników zatrudnionych przy tych pracach oraz sposób przechowywania i przekazywania tych rejestrów do podmiotów właściwych do rozpoznawania lub stwierdzenia choroby zawodowej.

Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, w celu ochrony pracowników przed zagrożeniami spowodowanymi przez szkodliwy czynnik biologiczny, pracodawca jest obowiązany do stosowania, na warunkach określonych w rozporządzeniu, wszelkich dostępnych środków eliminujących narażenie lub ograniczających stopień tego narażenia, zwanych dalej „środkami zapobiegawczymi”.

Natomiast stosownie do treści § 3 rozporządzenia, wykaz prac narażających pracowników na działanie czynników biologicznych jest określony w załączniku nr 2 do rozporządzenia. W ww. załączniku została wykazana:

• w poz. nr 1 – praca w zakładach produkujących żywność,

• w poz. nr 2 - praca w rolnictwie,

• w poz. nr 3 – praca, podczas której dochodzi do kontaktu ze zwierzętami lub produktami pochodzenia zwierzęcego,

• w poz. nr 4 – praca w jednostkach ochrony zdrowia,

• w poz. nr 5 – praca w laboratoriach klinicznych, weterynaryjnych lub diagnostycznych,

• w poz. nr 6 – praca w zakładach gospodarki odpadami,

• w poz. nr 7 – praca przy oczyszczaniu ścieków,

• w poz. nr 8 - praca w innych okolicznościach niż wymienione w lp. 1 – 7, podczas której jest potwierdzone narażenie na działanie czynników biologicznych.

Jednocześnie na podstawie § 16 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku wystąpienia lub możliwości wystąpienia w środowisku pracy szkodliwego czynnika biologicznego, przeciw któremu jest dostępna szczepionka, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384, ze zm.), przy czym zgodnie z ustępem 2, pracodawca zleca wykonywanie prac związanych z narażeniem na kontakt ze szkodliwym czynnikiem biologicznym zakwalifikowanym do grupy 3 lub 4 zagrożenia pracownikom właściwie zabezpieczonym, w tym uodpornionym przy użyciu dostępnych szczepionek.

Art. 17 ust. 1 ustawy o chorobach zakaźnych i zakażeniach stanowi, iż w celu zapobiegania szerzeniu się chorób zakaźnych u osób pracujących, narażonych na działanie czynników biologicznych przeprowadza się, po uzyskaniu ich zgody, szczepienia ochronne wskazane na danym stanowisku pracy, przy czym koszty ich przeprowadzania oraz preparatów ponosi pracodawca (ust. 4).

Wskazać przy tym należy, że powyższa ustawa utraciła moc na podstawie art. 69 ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. Nr 234, poz. 1570 ze zm.). Jednakże zgodnie z art. 68 tej ustawy, dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 4, art. 6 ust. 2, art. 6 ust. 3, art. 6 ust. 3a, art. 6 ust. 4, art. 6 ust. 9, art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 2, art. 13 ust. 2, art. 14 ust. 8, art. 16 ust. 5, art. 17 ust. 2, art. 19 ust. 6, art. 20 ust. 10, art. 21 ust. 7, art. 29 ust. 3, art. 31 ust. 5, art. 34 ust. 12 i ustawy, o której mowa w art. 69, zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 4 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 14 ust. 7, art. 17 ust. 10, art. 20 ust. 4, art. 21 ust. 9, art. 22 ust. 2, art. 23 ust. 2, art. 24 ust. 3, art. 24 ust. 6, art. 27 ust. 9 i art. 29 ust. 7 niniejszej ustawy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 lat od dnia jej wejścia w życie.

W załączniku do wydanego na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy o chorobach zakaźnych i zakażeniach rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach (Dz. U. Nr 250, poz. 2113) zamieszczono wykaz stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach. Punkt 8 ww. załącznika dotyczy stanowisk pracy związanych z diagnostyką wścieklizny u zwierząt lub stanowisk pracy wymagających kontaktu z nietoperzami, dla których wskazane są szczepienia ochronne przeciw wściekliźnie.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi, w celu zapobiegania szerzeniu się zakażeń i chorób zakaźnych wśród pracowników narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych przeprowadza się zalecane szczepienia ochronne wymagane przy wykonywaniu czynności zawodowych, określonych na podstawie ust. 4. Zgodnie z art. 20 ust, 2 tej ustawy, pracodawca lub zlecający wykonanie prac informuje pracownika lub osobę mającą wykonywać pracę, narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych, przed podjęciem czynności zawodowych o rodzaju zalecanego szczepienia ochronnego wymaganego przy wykonywaniu czynności zawodowych, określonych na podstawie ust. 4.

Koszty przeprowadzania szczepień, o których mowa w ust. 1, oraz zakupu szczepionek ponosi pracodawca (art. 20 ust. 4).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał zakupu szczepionki przeciw wściekliźnie z uwagi na fakt, iż w okresie od czerwca do września 2011 r. wystąpiły 4 ogniska wścieklizny u zwierząt wolnożyjących i nadal istnieje ryzyko powstawania ognisk. Szczepionka ta jest przeznaczona dla pracowników zatrudnionych na stanowiskach do spraw chorób zakaźnych oraz na stanowisku konserwatora, którzy biorą udział przy dezynfekcji, pobieraniu i pakowaniu materiału zakaźnego. Pracownicy ci spełniają warunki zawarte w załączniku nr 2 pkt 4 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. Nr 81, poz. 716 ze zmianami), które jest aktem wykonawczym do art. 222¹ Kodeksu pracy oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach (Dz. U. Nr 250, poz. 2113).

Mając na uwadze powyższe w świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzić należy, iż wydatki poniesione przez pracodawcę na zakup szczepionki przeciw wściekliźnie dla pracowników zatrudnionych na stanowiskach do spraw chorób zakaźnych oraz na stanowisku konserwatora, którzy biorą udział przy dezynfekcji, pobieraniu i pakowaniu materiału zakaźnego, w warunkach szczególnego zagrożenia wirusem wścieklizny stanowią – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - przychód pracownika ze stosunku pracy, który jednak zwolniony jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 110-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.