Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB4/423-289/14-2/ŁM
z 3 września 2014 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2014 r. (data wpływu 13 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia przez przejęcie – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 13 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia przez przejęcie .
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, jest polskim rezydentem podatkowym. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Udziałowiec).
Planowane jest przeprowadzenie restrukturyzacji działalności Wnioskodawcy. W ramach restrukturyzacji Wnioskodawca połączy się z Udziałowcem. Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: KSH). Połączenie nastąpi w ten sposób, że Wnioskodawca przejmie Udziałowca (tzw. łączenie odwrotne).
W wyniku przejęcia przez Wnioskodawcę majątku Udziałowca dojdzie do wydania na rzecz jego udziałowca udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Połączenie może nastąpić również bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy połączenie poprzez przejęcie Udziałowca przez Wnioskodawcę rodzi skutek w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy?
Zdaniem Wnioskodawcy połączenie poprzez przejęcie Udziałowca będzie czynnością neutralną na gruncie CIT.
Uzasadnienie.
Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o CIT – dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).
Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 ustawy o CIT, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:
- dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
- dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.
Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:
- o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
- o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
- o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek kapitałowych dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Jednak w przypadku inkorporacji Dyrektywy Rady 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami Członkowskimi Polski ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej, w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień połączenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka-córka przejmowaną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajduje bowiem (wprost) zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%. Natomiast w sytuacji, gdy spółka przejmująca i nowo zawiązana nie posiada wcale udziału w spółce przejmowanej/dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W konsekwencji w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie posiadać na dzień połączenia udziałów spółki przejmowanej, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.
W wyniku przejęcia przez Wnioskodawcę majątku Udziałowca dojdzie do wydania na rzecz jej udziałowca udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Połączenie może nastąpić również bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy.
Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez niego majątku Spółki przejmowanej, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy. Należy podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Powyższe stanowisko potwierdza praktyka organów skarbowych, przykładowo:
- Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2013 r. sygn. IPPB3/423-883/12-2/AG, gdzie zostało wskazane, iż: „gdy spółka przejmująca (Wnioskodawca) spółkę przejmowaną (P) nie będzie posiadać na dzień połączenia udziałów w spółce przejmowanej, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W wyniku przejęcia przez Wnioskodawcę majątku spółki przejmowanej dojdzie do wydania na rzecz jej udziałowca udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Połączenie może nastąpić również bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.
Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki przejmującej – Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez nią majątku spółki przejmowanej (P), o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy.
Należy podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania”; - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. IPPB3/423-704/13-2/AG, zauważył, iż: „z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki przejmującej – Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez nią majątku spółki przejmowanej tj. nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartością akcje własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcowi spółki przejmowanej – o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy.
Należy podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania”.
Podsumowując powyższe, przejęcie Spółki zależnej przez Wnioskodawcę nie będzie podlegało opodatkowaniu na gruncie CIT po stronie Wnioskodawcy. Wyjątek stanowiłaby sytuacji, gdy połączenie nie byłoby dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji byłoby uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Końcowo informuje się, że – na podstawie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387) – art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozpoczyna się od słów: przy połączeniu lub podziale spółek (…).
Jednocześnie wprowadzono nowe definicje w art. 4a tej ustawy, tj. zgodnie z pkt 21 tego przepisu: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę będącą podatnikiem.
Jednak zmiany te nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.
Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.