Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/443-349/14-2/MKw
z 11 czerwca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 16 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przeliczenia na złote kwot określonych w walucie obcej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przeliczenia na złote kwot określonych w walucie obcej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka C. spółka komandytowa („Wnioskodawca”) jest Kancelarią Prawną, która w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi prawne na rzecz podmiotów zarejestrowanych w Polsce jako czynni podatnicy podatku VAT, dla podmiotów z krajów Unii Europejskiej oraz dla podmiotów spoza krajów Unii Europejskiej, faktury za usługi świadczone na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanym w Polsce na potrzeby podatku VAT są wystawiane przez Wnioskodawcę w walucie obcej, np. w euro, funtach brytyjskich lub dolarach amerykańskich.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są co do zasady opodatkowane standardową stawką podatku VAT w wysokości 23%. Jednakże, na podstawie art. 28b ustawy o VAT, w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów z państw Unii Europejskiej innych niż Polska miejscem wykonania usług świadczonych przez wykonawcę jest miejsce siedziby usługobiorcy, czyli inne niż Polska państwo Unii Europejskiej. W związku z tym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Podobnie usługi prawne świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spoza Unii Europejskiej na podstawie art. 28l ustawy o VAT nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaki przyjąć kurs wymiany walut w celu określenia wartości sprzedaży (wartości świadczonych usług) na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT w przypadku faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w walucie obcej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W celu określenia wysokości wartości sprzedaży, tj. wartości usług świadczonych na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT, w przypadku faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w walucie obcej, należy przyjąć kurs wymiany walut z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury przez Wnioskodawcę, nie późniejszego jednak niż dzień poprzedzający 15 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę.

Zasady stosowania właściwego kursu na potrzeby określenia podstawy opodatkowania zostały uregulowane w art. 31a ustawy o VAT. Artykuł ten przewiduje, że w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT obowiązek podatkowy w podatku VAT nie powstaje. W związku z tym, w dziale IV ustawy o VAT dotyczącym obowiązku podatkowego nie ma przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT. Jednocześnie w art. 31a ustawy o VAT nie ma przepisu szczególnego dotyczącego usług, w przypadku których obowiązek podatkowy w Polsce nie powstaje, a który pozwalałby na przyjęcie właściwego kursu wymiany walut na potrzeby określenia wartości sprzedaży, tj. wartości usług świadczonych na rzecz ww. podmiotów.

Jedynym przepisem, który w kontekście powstania obowiązku podatkowego mówi o sprzedaży dokonywanej na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT jest art. 20 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy. W przypadku ww. dostaw stosuje się kurs wymiany walut z dnia poprzedzającego powstanie obowiązku podatkowego.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, wobec braku przepisów regulujących moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT oraz braku przepisów określających, jaki kurs należy stosować dla określenia wartości sprzedaży, tj. wartości usług świadczonych na rzecz ww. podmiotów, w celu określenia tego kursu należy w drodze analogii posługiwać się przepisem art. 20 ust. 1 ustawy o VAT.

Oznacza to, że w ww. przypadkach należy zastosować kurs z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury przez Wnioskodawcę, nie późniejszego jednak niż dzień poprzedzający 15 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
   
2. eksport towarów;
   
3. import towarów na terytorium kraju;
   
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
   
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi prawne na rzecz podmiotów zarejestrowanych w Polsce jako czynni podatnicy podatku VAT, dla podmiotów z krajów Unii Europejskiej oraz dla podmiotów spoza krajów Unii Europejskiej. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są co do zasady opodatkowane standardową stawką podatku VAT w wysokości 23%. Jednakże, na podstawie art. 28b ustawy, w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów z państw Unii Europejskiej innych niż Polska miejscem wykonania usług świadczonych przez wykonawcę jest miejsce siedziby usługobiorcy, czyli inne niż Polska państwo Unii Europejskiej. W związku z tym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Podobnie usługi prawne świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spoza Unii Europejskiej na podstawie art. 28l ustawy nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT. Faktury za usługi świadczone na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanym w Polsce na potrzeby podatku VAT są wystawiane w walucie obcej, np. w euro, funtach brytyjskich lub dolarach amerykańskich.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwości jaki przyjąć kurs wymiany walut w celu określenia wartości sprzedaży (wartości świadczonych usług) na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce na VAT w przypadku faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w walucie obcej.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Zgodnie z art. 28b ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 28l pkt 3 ustawy, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu.

Jak wskazał Wnioskodawca, w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów z państw Unii Europejskiej innych niż Polska miejscem wykonania usług świadczonych przez wykonawcę jest miejsce siedziby usługobiorcy, czyli inne niż Polska państwo Unii Europejskiej. W związku z tym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Podobnie usługi prawne świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spoza Unii Europejskiej na podstawie art. 28l ustawy nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, miejscem świadczenia opisanych usług nie jest terytorium Polski.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak wynika z art. 109 ust. 3a ustawy, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.

Jak stanowi art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do usług prawnych świadczonych na terytorium kraju ustawodawca nie przewidział szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego.

Jednakże, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z zasadą ogólną, w przypadku świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia stosownie do art. 28b ustawy znajduje się poza terytorium kraju, czyli świadczenie tych usług nie podlega opodatkowaniu w Polsce, jak również w sytuacji usług prawnych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spoza Unii Europejskiej na podstawie art. 28l ustawy, które także nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wykonania tych usług, z zastrzeżeniem sytuacji, kiedy podatnik na poczet świadczenia danej usługi otrzymał przedpłatę, zaliczkę bądź zadatek, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Tym samym, w opisanej sprawie obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych określonych w przepisie art. 19a ust. 1 ustawy, a więc z chwilą wykonania usługi. Natomiast, w przypadku, gdy przed wykonaniem usługi Wnioskodawca otrzyma całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania (w odniesieniu do tej otrzymanej kwoty), stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy.

W kwestii ustalenia kursu wymiany walut w celu określenia wartości sprzedaży (wartości świadczonych usług) na rzecz podmiotów spoza terytorium Polski niezarejestrowanych w Polsce w przypadku faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w walucie obcej, należy zauważyć, że zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Przy czym stosownie do art. 31a ust. 2 ustawy, w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Bank na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z powyższych regulacji wynika, że Wnioskodawca ma, co do zasady, obowiązek dokonania przeliczenia kwot służących do określenia podstawy opodatkowania w podatku VAT (w sytuacji, gdy kwoty te są określone w walucie obcej), według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Warunkiem zastosowania powyższej zasady jest nieziszczenie się przesłanki z przepisu art. 31a ust. 2 ustawy, tj. niewystawienie faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca wystawił faktury w walucie obcej przed terminem powstania obowiązku podatkowego.

Tym samym, w opisanej sprawie zastosowanie znajdzie art. 31a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przeliczenia waluty obcej na złote dokonuje się według kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wykonania usługi, a więc na ostatni dzień przed powstaniem obowiązku podatkowego.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanej sprawie należy zastosować kurs z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, nie późniejszego jednak niż dzień poprzedzający 15 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.