Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/443-219/14/DK
z 4 czerwca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług opracowania dokumentacji hydrologicznej złoża oraz wykonania różnego rodzaju opinii, ekspertyz, prac naukowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2014 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług opracowania dokumentacji hydrologicznej złoża oraz wykonania różnego rodzaju opinii, ekspertyz, prac naukowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 maja 2014 r. nr IBPP1/443-219/14/DK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

1.Wnioskodawca zawarł w 2012 r. umowę na wykonanie pracy pt.: ...., niezbędnego do uzyskania przez Zamawiającego decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych. Termin realizacji umowy upływał w dniu 15 lipca 2013 r. Późniejszymi aneksami został przesunięty na dzień 31 grudnia 2013 r.

Wnioskodawca przekazał w tym terminie wymagane umową opracowanie. W umowie znajduje się zapis, iż ostateczny odbiór nastąpi po przyjęciu przez Zamawiającego pracy bez zastrzeżeń oraz opracowanej na jej podstawie przez Kopalnię wniosku o uwarunkowaniach środowiskowych, zatwierdzonego przez właściwy organ administracyjny. Otrzymana przez Kopalnię decyzja jest podstawą do wystawienia protokołu odbioru pracy.

2.Wnioskodawca współpracuje z A. S.A. i jego Oddziałami wykonując na ich rzecz różnego rodzaju opinie, ekspertyzy, prace naukowe itp.

W zawieranych umowach jest zapis z którego wynika, że Wykonawca zobowiązany jest do przekazania opracowania w terminie określonym w umowie. Z kolejnych zapisów umowy wynika, że w terminie do 30 dni od daty przekazania opracowania zbierze się Zakładowa Komisja Oceny Dokumentacji Technicznej (ZKODT), która dokona ostatecznej oceny przekazanej pracy. Z posiedzenia Komisji sporządzony zostaje protokół. Jeżeli ZKODT stwierdzi, że pracę należy uzupełnić, fakt ten opisze w protokole - odbioru i wyznaczy nowy termin posiedzenia Komisji. Po przyjęciu poprawek ZKODT ponownie wystawia protokół odbioru, który dopiero jest podstawą do wystawienia faktury.

3.Wnioskodawca współpracuje z B. S.A. i jego Oddziałami wykonując na ich rzecz różnego rodzaju opinie, ekspertyzy, prace naukowe itp.

W zawieranych umowach jest zapis z którego wynika, że Wykonawca zobowiązany jest zawiadomić niezwłocznie Zamawiającego w formie pisemnej o zakończeniu pracy oraz gotowości do jej odbioru z jednoczesnym przekazaniem Zamawiającemu opracowania w terminie uzgodnionym w umowie. Odbiór wykonanej pracy, potwierdzony protokołem odbioru, dokonany zostaje komisyjnie w terminie wyznaczonym przez Zamawiającego – najczęściej jest to 21 dni od terminu przekazania pracy.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca podaje, że:

I.Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 29 września 1998 r. w zakresie:

1. 02.40.Z, działalność usługowa związana z leśnictwem,
   
2. 09.10.Z, działalność usługowa wspomagająca eksploatację złóż ropy naftowej i gazu ziemnego,
   
3. 09.90.Z, działalność usługowa wspomagająca pozostałe górnictwo i wydobywanie,
   
4. 18.13.Z, działalność usługowa związana z przygotowywaniem do druku,
   
5. 35.11.Z, wytwarzanie energii elektrycznej,
   
6. 58.11.Z, wydawanie książek,
   
7. 58.14.Z, wydawanie czasopism i pozostałych periodyków,
   
8. 58.19.Z, pozostała działalność wydawnicza,
   
9. 62.01.Z, działalność związana z oprogramowaniem,
   
10. 62.02.Z, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,
    
11. 62.03.Z, działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,
    
12. 63.11.Z, przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,
    
13. 68.31.Z, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
    
14. 69.10.Z, działalność prawnicza,
    
15. 70.22.Z, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
    
16. 71.11.Z, działalność w zakresie architektury,
    
17. 71.12.Z, działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,
    
18. 71.20.B, pozostałe badania i analizy techniczne,
    
19. 72.11.Z, badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,
    
20. 72.19.Z, badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
    
21. 72.20.Z, badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych,
    
22. 73.20.Z, badanie rynku i opinii publicznej,
    
23. 74.30.Z, działalność związana z tłumaczeniami,
    
24. 74.90.Z, pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,
    
25. 82.11.Z, działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,
    
26. 82.30.Z, działalność związana z organizacja targów, wystaw i kongresów,
    
27. 85.59.B, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,
    
28. 94.12.Z, działalność organizacji profesjonalnych.
    
    

II.W zakresie stanu faktycznego dot. ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług polegających na wykonaniu dokumentacji hydrologicznej na zlecenie Kopalni Soli X.:

1. Na pytanie tut. Organu zadane w wezwaniu z 14 maja 2014 r. „Wykonanie jakiej czynności przez Wnioskodawcę zostało uznane przez Zlecającego za wykonanie usługi tj. wykonanie wszystkich działań i czynności składających się na usługę wykonania opracowania o którym mowa we wniosku na rzecz Kopalni Soli X.? Na czym ta czynność polegała?”, Wnioskodawca odpowiedział, że wykonywał na rzecz Kopalni Soli X. S.A. pracę pt. „...”. Czynność ta sprowadzała się do wykonania dokumentacji hydrogeologicznej, która była niezbędna do uzyskania przez Kopalnię Soli X. S.A. decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych.
   
2. Przedmiotem tej umowy było wykonanie wyżej wymienionej dokumentacji oraz wsparcie Kopalni w ramach procesu uzyskania decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych. Wsparcie to polegało na doradztwie i udziale merytorycznym w spotkaniach niezbędnych do uzyskania decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych.
   
3. Na pytanie tut. Organu „Kiedy Wnioskodawca faktycznie wykonał usługę będącą przedmiotem wniosku?”, Wnioskodawca odpowiedział, że termin wykonania dokumentacji hydrogeologicznej, zgodnie z umową był do 31 grudnia 2013 r. i zgodnie z tym dokumentacja została przekazana Zamawiającemu.
   
4. Na pytanie tut. Organu „Kiedy Wnioskodawca przekazał ją Zamawiającemu, a Zamawiający dokonał jej odbioru?” Wnioskodawca odpowiedział, że zdaniem Zamawiającego była ona niekompletna, dlatego zażądał stosownych uzupełnień, co zostało wykonane i Zamawiający odebrał usługę w lutym 2014 r.
   
5. Faktura za wykonaną usługę została wystawiona w dniu 20 lutego 2014 r.
   
6. Protokół odbioru został podpisany w dniu 19 lutego 2014 r.
   
7. O wydanie decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych wystąpił Zamawiający po otrzymaniu od Stowarzyszenia kompletnej dokumentacji. Dokładnej daty Wnioskodawca nie zna. Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie ma informacji od Zamawiającego o wydaniu takiej decyzji.
   
8. Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty za wykonaną usługę. Forma zapłaty to przelew.
   
9. Przed wykonaniem usługi Wnioskodawca nie otrzymał żadnej części należności.
   
10. Nie była to usługa częściowa (etapowa).
    
11. Świadczona usługa nie polegała na obsłudze prawnej lub biurowej.
    
    

III.W zakresie zdarzenia przyszłego dot. ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług wykonania różnego rodzaju opinii, ekspertyz, prac naukowych na zlecenie A. S.A. oraz jej Oddziałów:

1.Na pytanie tut. organu „Wykonanie jakiej czynności przez Wnioskodawcę zostanie uznane przez Zlecającego tj. A. S.A. za wykonanie usługi (wykonanie wszystkich działań i czynności składających się na usługę o której mowa we wniosku)? Na czym ta czynność będzie polegała?”, Wnioskodawca odpowiedział, że przedmiotem jest usługa dotycząca wykonania opracowania pt. „...” na rzecz A. S.A. Oddział K. Prace w ramach tematu prowadzone są w dwóch częściach:

• część prac terenowych obejmujących szczegółowe obserwacje litologiczne i tektoniczne oraz pobór prób do badań mikropaleontologicznych,
• część prac kameralnych, gdzie na podstawie obserwacji terenowych oraz wyników badań mikropaleontologicznych ustala się w otworach następstwo stratygraficzne warstw podłoża mezozoicznego wraz z ich „tektoniczną” charakterystyką dla potrzeb prognoz hydrologicznych.
  
  

2.Akceptacja świadczonej usługi może nie zostać dokonana w przypadku stwierdzenia przez Zamawiającego wad w dokumentacji polegających na błędach pisarskich oraz konieczności wprowadzenia uzgodnionych ze Stowarzyszeniem zmian w opracowaniu. Po usunięciu wad lub wprowadzeniu ustalonych zmian praca zostaje odebrana.

3.Na pytanie tut. organu „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy odnośnie usług świadczonych na rzecz A. S.A., że: „Po przyjęciu poprawek ZKODT ponownie wystawia protokół odbioru, który dopiero jest podstawą do wystawienia faktury?” Z czego wynika, że podstawą do wystawienia faktury za wykonaną usługę na rzecz A. S.A jest komisyjny odbiór dokumentacji potwierdzony protokołem?”, Wnioskodawca odpowiedział, że zapisy umowy zawierają stwierdzenia dotyczące przekazania usługi świadczonej na rzecz A. S.A. Oddział K. Etapy I, II i II są odbierane na podstawie protokołów zaawansowania Prac. Etap IV (końcowy) zawierający kompletne opracowanie, na podstawie poniższych zapisów umowy.

Wykonawca przekaże opracowanie Zamawiającemu bezpośrednio do Działu Dokumentacji lub poleconą przesyłką pocztową. Przekazanie opracowania będzie potwierdzone przez Zamawiającego odpowiednią adnotacją na załączonym protokole zdawczo - odbiorczym. Za termin dostarczenia opracowania uważa się datę potwierdzenia lub datę otrzymania przesyłki przez Zamawiającego. Zamawiający dokona oceny i odbioru dostarczonego opracowania na posiedzeniu Zakładowej Komisji Oceny Dokumentacji Technicznej ZKODT (ocena dokumentacji nastąpi w trybie obowiązujących wewnętrznych uregulowań). Posiedzenie ZKODT odbędzie się nie później niż 30 dni kalendarzowych po otrzymaniu przez Zamawiającego kompletnego opracowania. Zamawiający przekaże Wnioskodawcy protokół ZKODT w terminie 7 dni roboczych od daty posiedzenia Komisji. Jeżeli ZKODT wykaże konieczność wprowadzenia uzgodnionych z Wykonawcą zmian i uzupełnień w opracowaniu, to zostaną one dokonane w terminie 21 dni kalendarzowych od daty posiedzenia ZKODT. Opracowanie podlegać będzie ponownemu rozpatrzeniu na posiedzeniu ZKODT. Opracowanie zostanie przyjęte do realizacji przez ZKODT po jego pozytywnym zaopiniowaniu przez służby Kopalni. Wnioskodawca może wnieść (w formie pisemnej) uwagi do treści protokołu z posiedzenia ZKODT w terminie 3 dni roboczych od daty jego otrzymania, do Przewodniczącego Komisji za pośrednictwem Działu Dokumentacji.

4.Świadczona przez Wnioskodawcę usługa na rzecz A. S.A. nie polega na obsłudze prawnej i biurowej.

5.Na pytanie tut. organu „Czy Zlecający przyjmie usługę wykonaną przez Wnioskodawcę wyłącznie w sposób całościowy czy też w sposób częściowy i czy dla tej części określona została/zostanie zapłata?”, Wnioskodawca odpowiedział, że przedmiotowa praca wykonana jest w czterech etapach. Zapłata za poszczególne etapy uwzględnia rzeczywiste wykonane prace, określone w protokołach zaawansowania prac (etapy I, II i III). Po przyjęciu kompletnej dokumentacji przez ZKODT następuje zaplata za IV etap.

6.Zgodnie z zawartą umową zostały ściśle określone terminy płatności i rozliczeń. Czas wykonywanej usługi nie przekracza 12 miesięcy (nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym). Usługa powinna zostać zakończona z dniem 28 lutego 2015 r.

7.Przed wykonaniem usługi (za poszczególne etapy) Wnioskodawca nie otrzymał żadnej części należności.

8.Na pytanie tut. organu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi, będące przedmiotem wniosku, są usługami o charakterze „ciągłym”, tj. polegają na pewnych stałych zachowaniach (jakich?) w czasie trwania umowy, zaspokajających interes odbiorcy tych usług poprzez ich trwały, pod względem czasowym i funkcjonalnym, charakter oraz cechujących się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności Wnioskodawcy i na czym ta niemożliwość wyodrębnienia polega?”, Wnioskodawca odpowiedział, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie ma charakteru „ciągłego”, jednak polega na wykonywaniu tych samych czynności, lecz wykonywanych na różnych próbach (rdzeniach) i różnych ich ilościach (metry bieżące rdzeni), w zależności od ilości odwiertów wykonanych przez Zamawiającego i rdzeni przekazanych do opisania Wnioskodawcy. Świadczona usługa zaspokaja interesy Zamawiającego.

9.Na pytanie tut. organu „Czy też świadczone przez Wnioskodawcę usługi, będące przedmiotem wniosku, nie są ww. usługami o charakterze „ciągłym” lecz usługami dającymi się wyodrębnić ale świadczonymi przez określony w umowie okres czasu (z założenia powtarzające się), dla których strony w umowie określiły następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, tj. umówiły się na rozliczanie ich w ustalonych okresach rozliczeniowych?”, Wnioskodawca odpowiedział, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa polega na profilowaniu i kartowaniu rdzeni przekazanych Wnioskodawcy do opisania przez Zamawiającego. Nie jest określona do opisania ilość metrów bieżących rdzeni przypadająca na poszczególne etapy, gdyż jest to uzależnione od warunków terenowych i możliwości Zamawiającego.

IV.W zakresie zdarzenia przyszłego dot. ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług wykonania różnego rodzaju opinii, ekspertyz, prac naukowych na zlecenie B. S.A. oraz jej Oddziałów:

1.Na pytanie tut. organu „Wykonanie jakiej czynności przez Wnioskodawcę zostanie uznane przez Zlecającego tj. B. S.A. za wykonanie usługi (wykonanie wszystkich działań i czynności składających się na usługę o której mowa we wniosku)? Na czym ta czynność będzie polegała?”, Wnioskodawca odpowiedział, że przedmiotem jest usługa dotycząca wykonania ekspertyzy pt.: „...” polegająca na wykonaniu:

1. Wykonanie analizy aktywności sejsmicznej górotworu w oddziałach wydobywczych O.
2. Wykonanie analizy wstrząsów górotworu w aspekcie ich skutków w wyrobiskach podziemnych.
3. Lokalizację ognisk wstrząsów górotworu na tle prowadzonych robót górniczych.
4. Ocenę stosowanej technologii eksploatacji złoża i profilaktyki tąpaniowej na tle aktywności sejsmicznej górotworu.
   
   

2.Zgodnie z umową faktura za wykonanie I etapu ekspertyzy zostanie wystawiona w miesiącu lipcu 2014 r.

3.Świadczona przez Wnioskodawcę usługa na rzecz B. S.A. nie polega na obsłudze prawnej i biurowej.

4.Na pytanie tut. organu „Czy Zlecający przyjmie usługę wykonaną przez Wnioskodawcę wyłącznie w sposób całościowy czy też w sposób częściowy i czy dla tej części określona została/zostanie zapłata?”, Wnioskodawca odpowiedział, że usługa świadczona jest w dwóch etapach. Dla każdego z etapów została określona zapłata.

5.Na pytanie tut. organu „Czy dla usług świadczonych na rzecz B. S.A. oraz jego Oddziałów, ustalone zostały następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń? Czy usługi te są/będą świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok oraz kiedy w związku z świadczeniem tych usług upływają terminy płatności lub rozliczeń? Kiedy usługi te zostaną zakończone?”, Wnioskodawca odpowiedział, że dla każdego z etapów został określony termin płatności. Usługa nie ma charakteru ciągłego i trwa krócej niż jeden rok. Zgodnie z zawartą umową Etap I ma być zakończony do dnia 30 czerwca 2014 r., etap II do dnia 15 grudnia 2014 r. Czas trwania usługi kończy się z dniem 15 grudnia 2014 r. Umowa zawiera zapis informujący o obowiązku Wnioskodawcy do poinformowania pisemnego Zamawiającego o gotowości do odbioru z jednoczesnym przekazaniem wyników pracy w postaci pisemnego opracowania. Odbiór etapu pracy, potwierdzony protokołem odbioru, dokonany zostanie komisyjnie z udziałem Zamawiającego i Wykonawcy. Miejsce i termin odbioru ustala Zamawiający. Jeżeli w trakcie odbioru pracy zostaną stwierdzone wady w opracowaniu, Zamawiający może odmówić jego odbioru i wyznaczyć odpowiedni termin na usunięcie wad. Po ich usunięciu i przyjęciu uzupełnionego opracowania powstaje protokół, który jest podstawą do wystawienia faktury.

6.Przed wykonaniem usługi (za poszczególne etapy) Wnioskodawca nie otrzyma żadnej części należności.

7.Świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie ma charakteru „ciągłego” w czasie trwania umowy. Jest uzależniona od otrzymywanych od Zamawiającego danych niezbędnych do jej realizacji. Świadczona usługa zaspokaja interesy Zamawiającego.

8.Świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie ma charakteru „ciągłego”. Usługa wykonywana jest w dwóch etapach w zakresie pokrywającym się, jednak obejmującym różne dane i inny okres. Jest uzależniona od otrzymywanych od Zamawiającego danych niezbędnych do jej realizacji.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał również, że przedmiotem interpretacji wniosku są przepisy prawa podatkowego Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dz. U. 2011.177.1054 z późn. zmianami, art. 19 i 19a.

W związku z powyższym odnośnie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych zadano następujące pytanie:

W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Obowiązek ten powstaje z datą powstania protokołu, po wydaniu decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych przez właściwy organ administracyjny.
2. Obowiązek ten powstaje z datą powstania protokołu, po przyjęciu przez Zamawiającego (ZKODT) pracy bez zastrzeżeń.
3. Obowiązek ten powstaje z datą powstania protokołu, po przyjęciu przez Zamawiającego pracy bez zastrzeżeń.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej zarówno w zakresie stanu faktycznego jak i zdarzeń przyszłych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zawiera przepis art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Wskazana powyżej regulacja art. 19a ust. 1 ustawy o VAT jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35) zwanej dalej ustawą zmieniającą, w przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 106 cyt. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), w którym ustalił szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania. Rozporządzenie obowiązywało do 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Natomiast w § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, wskazano elementy jakie faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać.

W myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

Z ww. przepisów wynika zatem, iż podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zobowiązany jest do wystawienia faktury nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35) na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy o VAT. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a – 106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz.U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r., większość regulacji dotyczących fakturowania a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
   
   

W art. 106e ustawy o VAT wskazano elementy jakie faktura powinna zawierać.

Zgodnie z art. 106i ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy podatku VAT odnośnie do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 29 września 1998 r.

Wnioskodawca zawarł w 2012 r. umowę, której przedmiotem było wykonanie dokumentacji pt.: „.... oraz wsparcie Zlecającego w ramach procesu uzyskania decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych (wsparcie polegało na doradztwie i udziale merytorycznym w spotkaniach niezbędnych do uzyskania decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych).

Zgodnie z zapisem umowy, ostateczny odbiór nastąpi po przyjęciu przez Zlecającego pracy bez zastrzeżeń oraz opracowanej na jej podstawie przez Zlecającego wniosku o uwarunkowaniach środowiskowych, zatwierdzonego przez właściwy organ administracyjny. Otrzymana przez Kopalnię decyzja jest podstawą do wystawienia protokołu odbioru pracy.

Termin realizacji umowy upływał w dniu 15 lipca 2013 r., natomiast późniejszymi aneksami został przesunięty na dzień 31 grudnia 2013 r. i Wnioskodawca w tym terminie przekazał wymagane umową opracowanie.

Zdaniem Zamawiającego było ono niekompletne, dlatego zażądał stosownych uzupełnień, co zostało wykonane. Protokół odbioru został podpisany w dniu 19 lutego 2014 r. a faktura za wykonaną usługę została wystawiona w dniu 20 lutego 2014 r.

Zamawiający po otrzymaniu od Wnioskodawcy kompletnej dokumentacji wystąpił o wydanie decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych (Wnioskodawca nie ma informacji od Zamawiającego o wydaniu takiej decyzji).

Przed wykonaniem usługi Wnioskodawca nie otrzymał żadnej części należności.

Wykonana usługa nie była usługą częściową (etapową) i nie polegała na obsłudze prawnej lub biurowej.

Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty za wykonaną usługę.

Z wniosku wynika, że czynność która została uznana przez Zlecającego za wykonanie usługi sprowadzała się do wykonania dokumentacji hydrogeologicznej, która była niezbędna do uzyskania przez niego decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. istotnym dla powstania obowiązku podatkowego jest chwila dokonania dostawy, wykonania usługi oraz data wystawienia faktury czynności takie dokumentującej.

Prawidłowe określenie momentu wykonania usług ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Jeśli bowiem wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, jednak nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

O wykonaniu usług będzie decydować jednak faktyczne wykonania tych usług, nie zaś przyjęcie tych usług na podstawie protokołów.

Z dokumentu odbiorczego (którego forma, sposób i rodzaj został określony w umowie łączącej strony), wynika zazwyczaj kto i jakie czynności wykonał, kiedy zostały wykonane oraz kiedy zostały przyjęte przez drugą stronę. Protokół zdawczo-odbiorczy potwierdza więc fakt wykonania tych usług, jednak nie przesądza o terminie i zakresie ich wykonania.

W myśl powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonania opracowania hydrologicznego niezbędnego do uzyskania przez Zlecającego decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych, powstaje na zasadach ogólnych określonych w powołanym art. 19 ust. 4 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia faktycznego wykonania usługi.

Odnośnie zdarzeń przyszłych dot. usług wykonania opracowania i ekspertyzy, na rzecz A. S.A., B. S.A. i ich Oddziałów, świadczonych przez Wnioskodawcę w stanie pranym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., został przedstawiony następujący opis sprawy:

I.Wnioskodawca współpracuje z A. S.A. i jego Oddziałami wykonując na ich rzecz różnego rodzaju opinie, ekspertyzy, prace naukowe itp.

Z wniosku wynika, że przedmiotem czynności które Zlecający uzna za wykonanie usługi jest wykonanie przez Wnioskodawcę opracowania pt.: „...”.

Prace w ramach tematu prowadzone są w dwóch częściach:

• część prac terenowych obejmujących szczegółowe obserwacje litologiczne i tektoniczne oraz pobór prób do badań mikropaleontologicznych,
• część prac kameralnych, gdzie na podstawie obserwacji terenowych oraz wyników badań mikropaleontologicznych ustala się w otworach następstwo stratygraficzne warstw podłoża mezozoicznego wraz z ich „tektoniczną” charakterystyką dla potrzeb prognoz hydrologicznych.
  
  

Zgodnie z zawartą umową zostały ściśle określone terminy płatności i rozliczeń. Czas wykonywanej usługi nie przekracza 12 miesięcy (nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym). Usługa powinna zostać zakończona z dniem 28 lutego 2015 r.

Przed wykonaniem usługi (za poszczególne etapy) Wnioskodawca nie otrzymał żadnej części należności.

Przedmiotowa praca wykonana jest w czterech etapach a zapłata za poszczególne etapy uwzględnia rzeczywiste wykonane prace, określone w protokołach zaawansowania prac (etapy I, II i III), natomiast po przyjęciu kompletnej dokumentacji przez Zlecającego następuje zaplata za IV etap.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie ma charakteru „ciągłego”, jednak polega na wykonywaniu tych samych czynności, lecz wykonywanych na różnych próbach (rdzeniach) i różnych ich ilościach (metry bieżące rdzeni), w zależności od ilości odwiertów wykonanych przez Zamawiającego i rdzeni przekazanych do opisania Wnioskodawcy. Świadczona usługa zaspokaja interesy Zamawiającego.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa polega na profilowaniu i kartowaniu rdzeni przekazanych Stowarzyszeniu do opisania przez Zamawiającego. Nie jest określona do opisania ilość metrów bieżących rdzeni przypadająca na poszczególne etapy, gdyż jest to uzależnione od warunków terenowych i możliwości Zamawiającego.

Etapy I, II i II są odbierane na podstawie protokołów zaawansowania prac. Etap IV (końcowy) zawierający kompletne opracowanie, na podstawie poniższych zapisów umowy.

Wykonawca przekaże opracowanie Zamawiającemu bezpośrednio do Działu Dokumentacji lub poleconą przesyłką pocztową. Przekazanie opracowania będzie potwierdzone przez Zamawiającego odpowiednią adnotacją na załączonym protokole zdawczo - odbiorczym. Za termin dostarczenia opracowania uważa się datę potwierdzenia lub datę otrzymania przesyłki przez Zamawiającego. Zamawiający dokona oceny i odbioru dostarczonego opracowania na posiedzeniu Zakładowej Komisji Oceny Dokumentacji Technicznej (ocena dokumentacji nastąpi w trybie obowiązujących wewnętrznych uregulowań). Posiedzenie Zakładowa Komisja Oceny Dokumentacji Technicznej (ZKODT) odbędzie się nie później niż 30 dni kalendarzowych po otrzymaniu przez Zamawiającego kompletnego opracowania. Zamawiający przekaże Wnioskodawcy protokół ZKODT w terminie 7 dni roboczych od daty posiedzenia Komisji. Jeżeli ZKODT wykaże konieczność wprowadzenia uzgodnionych z Wykonawcą zmian i uzupełnień w opracowaniu, to zostaną one dokonane w terminie 21 dni kalendarzowych od daty posiedzenia ZKODT. Opracowanie podlegać będzie ponownemu rozpatrzeniu na posiedzeniu ZKODT. Opracowanie zostanie przyjęta do realizacji przez ZKODT po jego pozytywnym zaopiniowaniu przez służby Zlecającego. Stowarzyszenie może wnieść (w formie pisemnej) uwagi do treści protokołu z posiedzenia ZKODT w terminie 3 dni roboczych od daty jego otrzymania, do Przewodniczącego Komisji za pośrednictwem Działu Dokumentacji.

Akceptacja świadczonej usługi może nie zostać dokonana w przypadku stwierdzenia przez Zamawiającego wad w dokumentacji polegających na błędach pisarskich oraz konieczności wprowadzenia uzgodnionych z wnioskodawcą zmian w opracowaniu. Po usunięciu wad lub wprowadzeniu ustalonych zmian praca zostaje odebrana.

Jeżeli ZKODT stwierdzi, że pracę należy uzupełnić, fakt ten opisze w protokole - odbioru i wyznaczy nowy termin posiedzenia Komisji.

Po przyjęciu poprawek ZKODT ponownie wystawia protokół odbioru, który dopiero jest podstawą do wystawienia faktury.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa na rzecz Zlecającego nie polega na obsłudze prawnej i biurowej.

II.Wnioskodawca współpracuje z B. S.A. i jego Oddziałami wykonując na ich rzecz różnego rodzaju opinie, ekspertyzy, prace naukowe itp.

Z wniosku wynika, że przedmiotem czynności które Zlecający uzna za wykonanie usługi jest wykonanie przez Wnioskodawcę opracowania ekspertyzy pt: „...”, polegająca na wykonaniu:

1. Wykonanie analizy aktywności sejsmicznej górotworu w oddziałach wydobywczych O.
2. Wykonanie analizy wstrząsów górotworu w aspekcie ich skutków w wyrobiskach podziemnych.
3. Lokalizację ognisk wstrząsów górotworu na tle prowadzonych robót górniczych.
4. Ocenę stosowanej technologii eksploatacji złoża i profilaktyki tąpaniowej na tle aktywności sejsmicznej górotworu.
   
   

Usługa świadczona jest w dwóch etapach a dla każdego z etapów została określona zapłata.

Przed wykonaniem usługi (za poszczególne etapy) Wnioskodawca nie otrzyma żadnej części należności.

Zgodnie z umową faktura za wykonanie I etapu ekspertyzy zostanie wystawiona w miesiącu lipcu 2014 r.

Dla każdego z etapów został określony termin płatności. Usługa nie ma charakteru ciągłego i trwa krócej niż jeden rok. Zgodnie z zawartą umową Etap I ma być zakończony do dnia 30 czerwca 2014 r., etap II do dnia 15 grudnia 2014 r. Czas trwania usługi kończy się z dniem 15 grudnia 2014 r. Umowa zawiera zapis informujący o obowiązku Wnioskodawcy do poinformowania pisemnego Zamawiającego o gotowości do odbioru z jednoczesnym przekazaniem wyników pracy w postaci pisemnego opracowania. Odbiór etapu pracy, potwierdzony protokołem odbioru, dokonany zostanie komisyjnie z udziałem Zamawiającego i Wnioskodawcy. Miejsce i termin odbioru ustala Zamawiający. Jeżeli w trakcie odbioru pracy zostaną stwierdzone wady w opracowaniu, Zamawiający może odmówić jego odbioru i wyznaczyć odpowiedni termin na usunięcie wad. Po ich usunięciu i przyjęciu uzupełnionego opracowania powstaje protokół, który jest podstawą do wystawienia faktury.

Odbiór wykonanej pracy, potwierdzony protokołem odbioru, dokonany zostaje komisyjnie w terminie wyznaczonym przez Zamawiającego – najczęściej jest to 21 dni od terminu przekazania pracy.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie ma charakteru „ciągłego” i jest uzależniona od otrzymywanych od Zamawiającego danych niezbędnych do jej realizacji. Świadczona usługa zaspokaja interesy Zamawiającego.

Usługa wykonywana jest w dwóch etapach w zakresie pokrywającym się, jednak obejmującym różne dane i inny okres. Jest uzależniona od otrzymywanych od Zamawiającego danych niezbędnych do jej realizacji.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa na rzecz Zamawiającego nie polega na obsłudze prawnej i biurowej.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy został określony dla konkretnej czynności – momentu dostawy towarów czy świadczenia usług.

Dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków w których przepisy ustawy o VAT określają wprost ten moment.

Przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Natomiast w odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu, należy wskazać, że obowiązek podatkowy – w przypadku wykonania usługi częściowej – powstaje właśnie w tej części.

Usługę przyjmowaną częściowo (określoną część podzielnej w sensie gospodarczym usługi) uważa się za wykonaną w odniesieniu do tej części usługi, dla której to określono zapłatę.

Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

Należy zauważyć, ze przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2014 r., nie wymagają dla powstania obowiązku podatkowego aby odbiór usług był dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych. Natomiast, postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu usługi za wykonaną (np. przyjęcie jej wykonania dopiero z chwilą podpisania protokołów zdawczo-odbiorczych) pozostają bez znaczenia dla ww. celów, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Należy zauważyć, że stosownie do opisu sprawy przedstawionego we wniosku, usługi wykonania opracowania i ekspertyzy na rzecz A. S.A., B. S.A. i ich Oddziałów nie są usługami o charakterze ciągłym lecz składają się z poszczególnych etapów i są przyjmowane przez Zlecających w sposób częściowy a dla każdej części określona została zapłata i terminy płatności.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy z tytułu powyższych usług powstaje stosownie do art. 19a ust. 2 ustawy o VAT obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., z chwilą rzeczywistego wykonania poszczególnych prac przewidzianych na każdy z etapów realizacji usługi tj. tej części usługi dla której określono zapłatę.

O momencie powstania obowiązku podatkowego nie będzie zatem decydowała data podpisania poszczególnych protokołów zaawansowania czy odbioru prac.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.