Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/443-142/14/AW
z 9 maja 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lutego 2014 r. (data wpływu 11 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości z zamiarem wykorzystania jej do wykonania czynności opodatkowanej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości z zamiarem wykorzystania jej do wykonania czynności opodatkowanej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej Spółka z o.o. istnieje od 2000 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia zajmując się ambulatoryjną opieką specjalistyczną oraz rehabilitacją leczniczą.

Spółka w przyszłości zamierza nabyć nieruchomość, na której wybudowany jest budynek o charakterze szpitalnym (dalej: „Nieruchomość”). Środki na sfinansowanie zakupu w znacznej części pochodzić będą z kredytu bankowego udzielonego Spółce. Zakup Nieruchomości realizowany będzie z zamiarem wniesienia nowo nabytej Nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego, do osobowej spółki prawa handlowego (prawdopodobnie spółki komandytowej). Nabycie Nieruchomości nie będzie związane ze zwolnioną z podatku VAT działalnością medyczną Spółki i Nieruchomość nie będzie wykorzystywana w zwolnionej z podatku VAT działalności medycznej Wnioskodawcy.

Przed nabyciem Nieruchomości, Spółka zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca wniesie Nieruchomość, w formie aportu, do osobowej spółki prawa handlowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z uwagi na zamiar wykorzystania Nieruchomości do wykonania czynności opodatkowanej –odpłatnej dostawy towarów, poprzez wniesienie jej jako wkładu niepieniężnego do osobowej spółki prawa handlowego – Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na zamiar wykorzystania Nieruchomości do czynności opodatkowanej – dokonania odpłatnej dostawy poprzez wniesienie Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do osobowej spółki prawa handlowego, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na potrzeby dokonania aportu.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 20 ust. 17 i 19 oraz art. 124 Ustawy VAT, które nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku).

Przytoczone uregulowanie jest wyrazem podstawowego elementu konstrukcyjnego podatku VAT jakim jest prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabytych na potrzeby działalności opodatkowanej. Jest ono zarazem odzwierciedleniem fundamentalnej zasady neutralności podatku VAT mającej na celu zapewnienie, by podatek VAT obciążał wyłącznie konsumpcję nie zaś wcześniejsze stadia obrotu gospodarczego. Jak wskazano w Komentarzu do Dyrektywy Rady Unii Europejskiej dotyczący wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (pod. Red. K Sachsa, C.H. Beck Warszawa 2004, str. 417): „Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających taki stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie prawa wspólnotowego VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako przywilej”.

Opodatkowaniu VAT podlega zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT m.in. odpłatna dostawa towarów rozumiana w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT jako wszelkiego rodzaju przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że na gruncie Ustawy VAT nie tylko sprzedaż, ale także m.in. wniesienie wkładu niepieniężnego do osobowej spółki prawa handlowego mieści się w pojęciu dostawy. Towarami w świetle Ustawy VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy VAT). W świetle Ustawy VAT nie budzi wątpliwości, że towarami są również nieruchomości, o czym świadczy chociażby art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w którym wskazano, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Podsumowując powyższe należy wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do osobowej spółki prawa handlowego, powinno być traktowane jako odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju, stosownie do art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 Ustawy VAT co potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 3 listopada 2009 r. (sygn. ILPP1/443-948/09-2/KG) uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy wskazujące, że: „Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, zdaniem Spółki bezsprzecznym pozostaje fakt, iż wniesienie Nieruchomości do spółki handlowej (m. in. osobowej) wypełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż:

1. wnoszona Nieruchomość jest towarem,
2. w wyniku wniesienia aportu dochodzi do przeniesienia na spółką prawa do rozporządzanie nieruchomością,
3. wspólnik otrzymuje w zamian ogół praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w spółce osobowej.
   
   

(…) Mając powyższe na uwadze – w ocenie Spółki – wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do Sp. k. stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych”.

Jak wskazano w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Interpretacja art. 86 ust. 2 Ustawy VAT w świetle zasady neutralności podatku VAT wskazuje, że decydujący dla prawa odliczenia VAT naliczonego jest cel z jakim podatnik dokonuje nabycia towarów lub usług oceniany w momencie dokonywania zakupu, gdyż w momencie nabycia występuje podatek naliczony wynikający z faktury. Interpretację taką potwierdza również art. 86 ust. 10 pkt 1 Ustawy VAT ustanawiający podstawowy termin odliczenia VAT, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu: „Z uwagi na to, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej” [A. Bartosiewicz, w: VAT. Komentarz, Lex 2013, wyd. VII].

Powyższe rozumowanie potwierdza także uregulowanie art. 91 ust. 7 Ustawy VAT, zgodnie z którym podatnik ma obowiązek dokonania korekty VAT odliczonego w przypadku gdy miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Przepis ten potwierdza, że prawo do odliczenia oceniane powinno być na podstawie przeznaczenia towaru lub usługi zakładanego przez podatnika w dacie ponoszenia kosztu VAT naliczonego. W przypadku rozbieżności pomiędzy zamierzeniami a ich faktyczną realizacją istnieje możliwość (a nawet obowiązek) skorygowania dotychczasowych odliczeń.

Biorąc zatem pod uwagę, że Spółka realizować będzie zakup Nieruchomości z zamiarem jej wniesienia w formie wkładu niepieniężnego do osobowej spółki prawa handlowego (tj. w ramach czynności opodatkowanej VAT), Spółka będzie miała prawo odliczenia VAT naliczonego od nabytej Nieruchomości.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka pragnie przytoczyć interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2009 r. (nr IPPP3/443-519/09-2/JF), w której za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości (lokali), o ile nieruchomości te są/zostaną, przez nią wykorzystane do czynności opodatkowanych VAT. W tym kontekście kluczowego znaczenia nabiera wiec ustalenie – już w momencie zakupu/powstania prawa do odliczenia – sposóbu (celu, przeznaczenia) wykorzystania nabywanych nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT podatnik może korzystać z prawa do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Oznacza to, że w praktyce prawo do odliczenia VAT jest realizowane przed rzeczywistym wykorzystaniem towaru lub usługi do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. (…) Jedynym racjonalnym sposobem oceny czy zachodzi związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT, jest w takim wypadku ustalenie zamierzonego celu/sposobu wykorzystania nabytego towaru lub usługi. Ustalenie to powinno przy tym mieć oparcie w okolicznościach towarzyszących nabyciu, a więc być racjonalne i uzasadnione (prawdopodobne). Konsekwencją ustalenia, że podatnik ma zamiar wykorzystać nabyte towary lub usługi w działalności opodatkowanej VAT, będzie stwierdzenie, iż przysługuje mu prawo do odliczenia VAT przy ich nabyciu. Ewentualne późniejsze wykorzystanie tych towarów lub usług do czynności zwolnionych czy nieopodatkowanych VAT może się natomiast wiązać z obowiązkiem korekty odliczonego podatku. Natomiast jeżeli podatnik zakłada, że będzie wykorzystywał nabyte towary lub usługi do czynności zwolnionych czy pozostających poza zakresem VAT, prawo do odliczenia nie będzie mu przysługiwać. Prawo to ewentualnie zaktualizuje się w momencie, gdy faktycznie towary te zostaną wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych, a więc takich, z którymi wiąże się prawo do odliczenia.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Spółka wnosi o potwierdzenie, że ze względu na zamiar wykorzystania Nieruchomości do czynności opodatkowanej – dokonania odpłatnej dostawy poprzez wniesienie Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do osobowej spółki prawa handlowego, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na potrzeby dokonania aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportem towarów jako odpłatna dostaw towarów, jak również wniesienie aportem praw do wartości niematerialnych i prawnych, które w świetle ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług, do spółki prawa handlowego lub cywilnego w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci towarów do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec powyższego mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, gdy przedmiotem aportu jest świadczenie usług w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych na rzecz otrzymującego aport, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w przyszłości zamierza nabyć Nieruchomość, na której wybudowany jest budynek o charakterze szpitalnym. Zakup realizowany będzie z zamiarem wniesienia nowo nabytej Nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego, do osobowej spółki prawa handlowego (prawdopodobnie spółki komandytowej). Nabycie Nieruchomości nie będzie związane ze zwolnioną z podatku VAT działalnością medyczną Spółki i Nieruchomość nie będzie wykorzystywana w zwolnionej z podatku VAT działalności medycznej Wnioskodawcy. Przed nabyciem Nieruchomości, Spółka zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca wniesie ją, w formie aportu, do osobowej spółki prawa handlowego. Wnioskodawca wskazał, że czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Uprawnienie to ograniczone zostało przez ustawodawcę m.in. przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, na mocy którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jeżeli zatem sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości, o której mowa we wniosku, będzie transakcją opodatkowaną (tj. nie będzie miało do niej zastosowania ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT), jak również aport tej Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną, wówczas spełnione zostaną przesłanki uprawniające Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie ww. Nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że ze względu na zamiar wykorzystania Nieruchomości do czynności opodatkowanej – dokonania odpłatnej dostawy poprzez wniesienie Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do osobowej spółki prawa handlowego – Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na potrzeby dokonania aportu – uznano za prawidłowe.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejszą interpretacje wydano przy założeniu, iż zarówno dostawa nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, jak i dostawa (aport) nieruchomości przez Wnioskodawcę będą czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. nie będą objęte zwolnieniem od podatku wynikającym np. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT. Kwestie te nie były bowiem przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie przedstawiono w tym zakresie opisu sprawy i nie sformułowano pytania ani własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.