Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/443-155/14-4/MN
z 14 maja 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 1 lutego 2014 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 14 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie usług hotelarskich. W hotelu Spółka prowadzi również restaurację. W restauracji Spółka świadczy usługi gastronomiczne na rzecz konsumentów zewnętrznych oraz na rzecz osób będących gośćmi hotelu. Mając na uwadze uproszczenie rozliczeń z klientami hotelu, jak to jest w praktyce wszystkich hoteli o zbliżonym standardzie – Spółka przyjęła rozwiązanie, w myśl którego należność za usługi gastronomiczne świadczone na ich rzecz nie jest pobierana przy każdorazowym korzystaniu z restauracji lub baru, lecz jest rozliczana w fakturze wystawianej w związku z rozliczaniem usługi hotelowej lub w paragonie fiskalnym wystawianym na zakończenie pobytu. Ww. usługa dotyczy pobytów dwu lub więcej dniowych. Tak więc na życzenie gościa hotelowego Spółka umawia się z nim, że przez okres dwu lub więcej dni będzie mu świadczyła usługi gastronomiczne, za które zapłaci z chwilą zakończenia pobytu.

Obok usług hotelowych i gastronomicznych Spółka prowadzi również inne usługi, w tym usługi SPA. Usługi SPA obejmują m.in. zabiegi upiększające i pielęgnacyjne dla całego ciała. W ramach tych usług Spółka wykonuje na rzecz gości hotelowych oraz gości zewnętrznych zabiegi masaży klasycznych oraz masaży leczniczych. Zabiegi masaży wykonywane są w obiekcie hotelu przez podmiot zewnętrzny, zatrudniający fizjoterapeutę, który ukończył akademię medyczną w zakresie fizjoterapii. Usługi masażu klasycznego są świadczone zarówno w zakresie przywracania i poprawy zdrowia, jak również terapii (gość korzystający nie jest o to pytany). Będąc na wypoczynku w obiekcie hotelowym Spółki, goście korzystają z masażu klasycznego i leczniczego dla poprawy zdrowia schorzeń układu kostnego (kręgosłup, stawy) i mięśniowego. Masaże te nie są dokonywane w ramach skierowania od lekarza.

Nie ma produktu czy usługi, które sprzedają się same. Usługi hotelowe to obecnie nie tylko noclegi, ale cała gama dodatkowych świadczeń. Na terenie hotelu znajduje się restauracja, basen, sauna, masażysta, a wszystko to do dyspozycji hotelowych gości. W ramach usług hotelarskich Spółka, w celu zachęcenia coraz większej liczby klientów do skorzystania z usług hotelowych, oferuje tzw. Pakiety pobytowe. Są to np.: pakiet (...), (...) itp. Co jest godne podkreślenia, cena pakietu nie jest sumą cen poszczególnych czynności wchodzących w jego skład. Tak więc cena pakietu zawiera usługę hotelową opodatkowaną stawką 8%, usługę gastronomiczną opodatkowaną stawką 8% i 23%, usługę SPA opodatkowaną stawką 23% (a jeżeli w skład pakietu wchodzi masaż, to zwolnioną od podatku VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w VAT z tytułu świadczenia usług gastronomicznych, świadczonych na rzecz gości hoteli Spółki w opisanej wyżej sytuacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, dopuszczalne jest wystawienie jednej faktury (paragonu) na zakończenie pobytu gościa w hotelu. Nie budzi wątpliwości fakt, że Spółka świadczy na rzecz gościa hotelowego usługi gastronomiczne. Pojęcie usług ciągłych nie jest zdefiniowane w przepisach podatkowych. Można więc przyjąć, że usługa trwająca przez dwa lub więcej dni stanowić będzie usługę ciągłą.

Zgodnie z postanowieniami art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast, zgodnie z ust. 2 w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Na podstawie zaś ust. 3 tegoż artykułu, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Na podstawie tego przepisu można przypuszczać, że dotyczy on usługi wykonywanej przez okres roku, miesiąca czy też kilku (co najmniej 2) dni. Usługę taką będzie uznawało się za wykonaną w momencie zakończenia wykonywania takiej usługi.

Zauważyć tu należy, że problem właściwego rozliczenia podatku od tego typu usługi dotyczy jedynie przełomu miesiąca oraz przełomu roku, ponieważ w pozostałym okresie podatek należny opłacany jest z chwilą wykonania usługi, czyli 25-go następnego miesiąca. W przypadku Spółki, problem dotyczy rozpoznania dnia wykonania usługi (powstania obowiązku podatkowego), gdzie różnica w większości wynosi od 1 do kilku dni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie usług hotelarskich. W hotelu Spółka prowadzi również restaurację, w której świadczy usługi gastronomiczne na rzecz konsumentów zewnętrznych oraz na rzecz osób będących gośćmi hotelu. Mając na uwadze uproszczenie rozliczeń z klientami hotelu, jak to jest w praktyce wszystkich hoteli o zbliżonym standardzie – Spółka przyjęła rozwiązanie, w myśl którego należność za usługi gastronomiczne świadczone na ich rzecz nie jest pobierana przy każdorazowym korzystaniu z restauracji lub baru, lecz jest rozliczana w fakturze wystawianej w związku z rozliczaniem usługi hotelowej lub w paragonie fiskalnym wystawianym na zakończenie pobytu. Ww. usługa dotyczy pobytów dwu lub więcej dniowych. Tak więc na życzenie gościa hotelowego Spółka umawia się z nim, że przez okres dwu lub więcej dni będzie mu świadczyła usługi gastronomiczne, za które zapłaci z chwilą zakończenia pobytu.

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług gastronomicznych, na rzecz gości hoteli Spółki w opisanej wyżej sytuacji.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19a ustawy. Przepis ten obowiązuje od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Spółka wskazuje, że „świadczy na rzecz gościa hotelowego usługi gastronomiczne. (…) Można więc przyjąć, że usługa trwająca przez dwa lub więcej dni stanowić będzie usługę ciągłą. (…). Na podstawie tego przepisu ( art. 19a ust. 3 ustawy) można przypuszczać, że dotyczy on usługi wykonywanej przez okres roku, miesiąca czy też kilku (co najmniej 2) dni. Usługę taką będzie uznawało się za wykonaną w momencie zakończenia wykonywania takiej usługi”.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(...) sprzedaż o charakterze ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczone. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, czy też usług telekomunikacyjnych). Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

W związku z powyższym, świadczenie usług gastronomicznych na rzecz gości hotelowych w przedmiotowej sytuacji, nie spełnia definicji usługi (sprzedaży) świadczonej w sposób ciągły. W przypadku, gdy bez większych przeszkód można wyszczególnić zarówno moment rozpoczęcia świadczenia poszczególnych usług gastronomicznych, jak i ich zakończenia, oraz określić jednoznacznie przedmiot poszczególnych świadczeń (ich rodzaj i zakres), mamy do czynienia ze świadczeniami jednorazowymi, które – realizowane w związku z umową zawartą pomiędzy Spółką a gościem hotelowym – można wyodrębnić jako samodzielne świadczenia, określone jednoznacznie co do przedmiotu oraz czasu ich realizacji. Należy mieć na uwadze, że również fakt zawarcia umowy, z której wynika, iż należność za usługi gastronomiczne świadczone na rzecz gości hotelowych nie jest pobierana przy każdorazowym korzystaniu z restauracji lub baru, lecz jest rozliczana na zakończenie pobytu, nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za świadczenie usług o charakterze ciągłym.

W konsekwencji, każda nabywana przez gościa hotelowego usługa gastronomiczna stanowi odrębne świadczenie usług, które można zidentyfikować co do momentu jego rozpoczęcia i zakończenia, a także rodzaju i zakresu świadczenia, bez względu na ustalony pomiędzy stronami transakcji (Spółką oraz gościem hotelowym) sposób rozliczenia należności wynikających z tytułu nabycia przedmiotowych usług.

Zatem, obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie powstaje zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 19a ust. 1 ustawy – z chwilą wykonania każdej, odrębnej usługi gastronomicznej.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.