2014.02.14 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-1047/13-2/JSK
z 14 lutego 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 20 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności procentowego podziału marży – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności procentowego podziału marży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka „A” Sp. z o.o. (Partner Konsorcjum; dalej: Wnioskodawca, Zainteresowany) z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, zawarły Umowę Konsorcjum w celu realizacji projektu pn. „Budowa (...)”.

Spółka jest zarejestrowana, jako podatnik VAT czynny.

W Umowie Konsorcjum określony jest podmiot, zwany Liderem bądź Pełnomocnikiem, który odpowiada za reprezentowanie wszystkich uczestników Konsorcjum w postępowaniu o udzielenie zamówienia oraz podpisanie w imieniu wszystkich uczestników Konsorcjum umowy o realizację Kontraktu z Zamawiającym. Pozostali uczestnicy Konsorcjum określeni są Partnerami. Ustalony został również poziom marży projektu oraz udział w zysku Konsorcjum w następujący sposób: Lider – 50% marży oraz Partnerzy po 25% marży. W dalszej części Umowy wskazano, że różnica pomiędzy zapłatą od Zamawiającego a wysokością sumy poniesionych przez Strony zaakceptowanych kosztów będzie dzielona w proporcji do udziałów procentowych Stron Konsorcjum.

Każdy z Partnerów upoważnia Lidera do zaciągania w jego imieniu i na jego rachunek zobowiązań niezbędnych do prawidłowego wykonania Umowy z Zamawiającym. Pełnomocnictwo upoważnia Lidera do zawarcia w imieniu wszystkich Stron Umowy Konsorcjum, Umowy z Zamawiającym.

Pełnomocnik odpowiedzialny jest za koordynację prac objętych Kontraktem. Zgodnie z Umową Konsorcjum, wszystkie rozliczenia Stron Konsorcjum z Zamawiającym dokonywane są wyłącznie przez Lidera Konsorcjum. Pełnomocnik Konsorcjum zobowiązany jest m.in. do wniesienia w całości wadium wymaganego w postępowaniu o udzielenie zamówienia.

Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum Lider będzie wystawiał dla Zamawiającego faktury VAT za prace wykonane przez podmioty tworzące Konsorcjum i w tych kwotach ujęta jest stosowna marża, jaką uzyskuje Konsorcjum. Umowa Konsorcjum przewiduje podział prac pomiędzy uczestników Konsorcjum oraz określa należne za wykonanie danego zakresu prac wynagrodzenie.

Zarówno Lider, jak i Partnerzy ponoszą we własnym zakresie koszty związane z wykonaniem przydzielonego im zakresu prac. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług obcych nabytych przez Lidera lub Partnerów w celu realizacji przydzielonego danemu podmiotowi zakresu prac wystawiane są przez dostawców towarów i usługodawców na te podmioty, które wykonują zakres prac.

Spółka pełni funkcję Partnera Konsorcjum. Lider Konsorcjum wystawia dla Zamawiającego faktury VAT za wykonane przez podmioty tworzące Konsorcjum prace, w których wykazuje podatek VAT. Faktura wystawiona przez Lidera dla Zamawiającego obejmuje zarówno prace wykonane własnymi siłami przez Lidera (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Liderowi), jak i prace wykonane przez Partnerów (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Partnerowi).

Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum Spółka wystawia dla Lidera Konsorcjum faktury VAT za wykonane przez Spółkę prace, które znalazły się w fakturach VAT wystawionych dla Zamawiającego przez Lidera. Faktury te zawierają podatek VAT.

Wynagrodzenie, które uzyskuje Lider Konsorcjum od Zamawiającego za wykonane przez danego Partnera (w tym Spółkę) prace jest wyższe niż wynagrodzenie uzyskiwane przez Partnera za wykonane prace. Nadwyżka ta rozliczana jest w stosunku procentowym do udziału w zyskach Stron Konsorcjum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka uczestnicząc w procentowym podziale marży, jaką uzyskuje Konsorcjum realizując Kontrakt, winna dokonać tej czynności jako opodatkowanej podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie powstałej w ramach Konsorcjum marży winno nastąpić w formie faktury VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Lider Konsorcjum rozlicza i otrzymuje całość należnej Konsorcjum marży z należnym podatkiem VAT, a rozliczając ją na Partnerów Konsorcjum winna obowiązywać analogia, tj. rozliczenie całości przepływów finansowych w oparciu o faktury VAT. Należy nadmienić, że w chwili obecnej Lider Konsorcjum dokonuje rozliczenia tej marży Notą Księgową w wartościach netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że z uwagi na fakt, że złożony przez Spółkę wniosek dotyczy stanu faktycznego i wpłynął do tut. Organu w roku 2013, rozstrzygnięcie zawarte w niniejszej interpretacji zostało wydane w oparciu o przepisy prawa obowiązujące w roku 2013.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 – art. 106 ust. 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Spółka z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, zawarły Umowę Konsorcjum w celu realizacji projektu. Spółka jest zarejestrowana, jako podatnik VAT czynny. W Umowie Konsorcjum określony jest podmiot, zwany Liderem bądź Pełnomocnikiem, który odpowiada za reprezentowanie wszystkich uczestników Konsorcjum w postępowaniu o udzielenie zamówienia oraz podpisanie w imieniu wszystkich uczestników Konsorcjum umowy o realizację Kontraktu z Zamawiającym. Pozostali uczestnicy Konsorcjum określeni są Partnerami. Ustalony został również poziom marży projektu oraz udział w zysku Konsorcjum w następujący sposób: Lider – 50% marży oraz Partnerzy po 25% marży. W dalszej części Umowy wskazano, że różnica pomiędzy zapłatą od Zamawiającego a wysokością sumy poniesionych przez Strony zaakceptowanych kosztów będzie dzielona w proporcji do udziałów procentowych Stron Konsorcjum. Każdy z Partnerów upoważnia Lidera do zaciągania w jego imieniu i na jego rachunek zobowiązań niezbędnych do prawidłowego wykonania Umowy z Zamawiającym. Pełnomocnictwo upoważnia Lidera do zawarcia w imieniu wszystkich Stron Umowy Konsorcjum, Umowy z Zamawiającym.

W Umowie Konsorcjum ustalony jest podział zadań pomiędzy wszystkich uczestników Konsorcjum. Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum uczestnicy Konsorcjum ponoszą pełną i solidarną odpowiedzialność za całość przedsięwzięcia, również z tytułu rękojmi i gwarancji, jednakże każdy z uczestników Konsorcjum odpowiada indywidualnie za przydzielony mu zakres robót (również za swoich podwykonawców i dostawców). Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum Lider będzie wystawiał dla Zamawiającego faktury VAT za prace wykonanie przez podmioty tworzące Konsorcjum i w tych kwotach ujęta jest stosowna marża, jaką uzyskuje Konsorcjum. Umowa Konsorcjum przewiduje podział prac pomiędzy uczestników Konsorcjum oraz określa należne za wykonanie danego zakresu prac wynagrodzenie. Zarówno Lider, jak i Partnerzy ponoszą we własnym zakresie koszty związane z wykonaniem przydzielonego im zakresu prac. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług obcych nabytych przez Lidera lub Partnerów w celu realizacji przydzielonego danemu podmiotowi zakresu prac wystawiane są przez dostawców towarów i usługodawców na te podmioty, które wykonują zakres prac.

Poziom całkowitych kosztów poniesionych przez poszczególnych uczestników realizujących Kontrakt znany jest tylko i wyłącznie tym podmiotom. Dlatego też każdy z uczestników Konsorcjum może osiągać i w praktyce osiąga z Kontraktu wynik finansowy zupełnie inny niż pozostali uczestnicy Konsorcjum. Poszczególni uczestnicy Konsorcjum ponoszą zatem własne przypisane tylko im ryzyko gospodarcze. Rentowność danego Kontraktu będzie dla każdego Partnera i Lidera inna. Spółka pełni funkcję Partnera Konsorcjum. Lider Konsorcjum wystawia dla Zamawiającego faktury VAT za wykonane przez podmioty tworzące Konsorcjum prace, w których wykazuje podatek VAT. Faktura wystawiona przez Lidera dla Zamawiającego obejmuje zarówno prace wykonane własnymi siłami przez Lidera (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Liderowi), jak i prace wykonane przez Partnerów (oraz podwykonawców wykonujących część zakresu prac przypisanych Partnerowi).

Należy wyjaśnić, że instytucja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem, konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy – z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Poza obowiązkami nałożonymi przez ustawę z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 907), np. konieczności ustanowienia pełnomocnika – art. 23 ust. 2, czy solidarnej odpowiedzialności – art. 141, ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, np.: zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej, ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady, konsorcja nie mają również wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy, a wszystkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zatem zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze – umowy konsorcjum – nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Odnośnie rozliczenia podatku VAT przez uczestników konsorcjum, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest samo konsorcjum. Dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum, powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum – podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum zobowiązani są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz uprawnieni są do wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą. Tym samym uwzględniając charakter wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, że lider konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu, świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz zamawiającego. Pozostali uczestnicy konsorcjum dostarczający towary i świadczący usługi na rzecz lidera w zakresie wynikającym z zawartej umowy, są również zobowiązani do wystawiania faktur dokumentujących te czynności.

Z treści wniosku wynika, że zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum Spółka wystawia dla Lidera Konsorcjum faktury VAT za wykonane przez Spółkę prace, które znalazły się w fakturach VAT wystawionych dla Zamawiającego przez Lidera. Faktury te zawierają podatek VAT. Wynagrodzenie, które uzyskuje Lider Konsorcjum od Zamawiającego za wykonane przez danego Partnera (w tym Spółkę) prace jest wyższe niż wynagrodzenie uzyskiwane przez Partnera za wykonane prace. Nadwyżka ta rozliczana jest w stosunku procentowym do udziału w zyskach Stron Konsorcjum. Ustalony został poziom marży projektu oraz udział w zysku Konsorcjum w następujący sposób: Lider – 50% marży oraz Partnerzy po 25% marży. W dalszej części Umowy wskazano, że różnica pomiędzy zapłatą od Zamawiającego a wysokością sumy poniesionych przez Strony zaakceptowanych kosztów będzie dzielona w proporcji do udziałów procentowych Stron Konsorcjum.

Przedstawiony stan sprawy oraz zapisy Umowy dotyczące wzajemnych rozliczeń Uczestników Konsorcjum wskazują, że Lider Konsorcjum świadczy całościowo wykonane przez wszystkich Uczestników Konsorcjum czynności na rzecz zamawiającego. Wprawdzie podstawowym celem ustanowienia Konsorcjum jest wspólna realizacja zamówienia, jednakże podatnikiem podatku od towarów i usług nie jest Konsorcjum, lecz każda ze stron działa w powyższym zakresie jako samodzielny i niezależny przedsiębiorca. Podatnikiem podatku jest zatem każdy Uczestnik Konsorcjum, w związku z tym ciąży na nim obowiązek podatkowy w przypadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego wynikające z postanowień umownych Konsorcjum czynności dokonywane przez Partnera Konsorcjum (Wnioskodawcę) na rzecz Lidera w związku z wykonaniem Umowy Konsorcjum stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, określone w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy i powinny być dokumentowane fakturą VAT wystawianą na Lidera Konsorcjum.

Zatem podzielony zysk stanowi dla każdego z konsorcjantów wynagrodzenie za dostawę towarów bądź świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i wymagające wystawienia faktur VAT.

Podsumowując, rozliczenia dokonane pomiędzy konsorcjantami, będącymi podatnikami podatku VAT, określane przez Wnioskodawcę jako procentowy podział marży, jaką uzyskuje Konsorcjum realizując Kontrakt, stanowią kwoty należne z tytułu czynności wykonanych w ramach zawartej Umowy Konsorcjum, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy i powinny być dokumentowane fakturami VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Tut. Organ informuje, że na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35) z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylony został w całości art. 106 ustawy. Od dnia 1 stycznia 2014 r. w zakresie wystawiania faktur obowiązuje m.in. art. 106b ust. 1 ustawy, w brzmieniu: „Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin