Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/443-1317/13-3/EK
z 18 lutego 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, a następnie niewykorzystanych do tej działalności z powodu zniszczenia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, a następnie niewykorzystanych do tej działalności z powodu zniszczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi dystrybucję i sprzedaż hurtową oferując szeroki asortyment towarów w szczególności z branży budowlanej i wykończeniowej, artykuły z zakresu chemii budowlanej, techniki zamocowań, narzędzi malarskich i budowlanych oraz szereg innych materiałów służących do prac remontowo budowlanych. Towary były zlokalizowane w wynajętym punkcie handlowo magazynowym w M.

Towar z wyżej wymienionego miejsca był dostarczany do kontrahentów na stałe współpracującymi z Wnioskodawcą, oraz była prowadzona sprzedaż na miejscu w punkcie handlowym. Wnioskodawca posiadał znaczny stan magazynowy, który pozwalał utrzymać ciągłość sprzedaży. Celem zapewnienia należytego nadzoru nad stanem magazynowym zatrudniany był na etacie magazynier a Wnioskodawca prowadził dokładną ewidencje stanu magazynowego.

Stan magazynu monitorowany był systematycznie, co kwartał wykonywany był spis z natury (tzw. inwentaryzacja ciągła). Obowiązkiem magazyniera było utrzymanie prawidłowego i zgodnego z dokumentami stanu magazynu, poprzez nadzór nad czynnościami związanymi z przyjmowaniem, składowaniem, ochroną, kontrolą, ewidencją i wydawaniem towaru z magazynu. Odpowiedzialność za stan magazynu spoczywał na magazynierze jak również na Wnioskodawcy, który miał obowiązek kontroli magazyniera czy prawidłowo wywiązuje się z powierzonych mu obowiązków związanych z obsługą powierzonego mu mienia w postaci magazynu Wnioskodawcy.

Pomimo zachowania należytej staranności w zarządzaniu przez magazyniera, oraz Wnioskodawcę który zabezpieczył mienie (towar w magazynie) dodatkowo ubezpieczając je od zdarzeń losowych (kradzieży, pożaru i zalania wodą) oraz wynajął ochronę obiektu z monitoringiem. Pomimo takich działań ubezpieczenia i ochrony od początku prowadzenia działalności nie zdało to egzaminu ponieważ 10 kwietnia 2013r. Wnioskodawca miał zdarzenie losowe w postaci pożaru w wynajętym punkcie handlowo magazynowym . Podczas tego zdarzenia spaliła się dokumentacja firmowa która była przechowywana w wyżej wymienionym obiekcie, wyposażenie biura, oraz mienie obrotowe (towar zakupiony w celach handlowych).

Wnioskodawca złożył odpowiednie dokumenty o zaistniałej sytuacji z 10 kwietnia 2013 r. w US pod który podlega (pismo o pożarze i spaleniu się, dokumentacji firmowej, notatkę ze straży pożarnej o zaistniałym zdarzeniu, notatkę z firmy ochroniarskiej, oraz notatkę służbową od dowódcy sekcji straży pożarnej prowadzącej akcję gaśniczą 10 kwietnia).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów na podstawie art. 86 ust. 1 UVAT, jeżeli w efekcie końcowym towary te nie posłużyły czynnościom opodatkowanym na skutek zniszczenia (spalenia w pożarze 10 kwietnia bieżącego roku) uniemożliwiło jego sprzedaż z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zachowuje on prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towaru na podstawie art. 86 ust. 1 U VAT, nawet jeżeli w efekcie końcowym towary te nie posłużyły czynnościom opodatkowanym na skutek zniszczenia w pożarze 10 kwietnia 2013 r. co uniemożliwiło ich sprzedaż, z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.

UZASADNIENIE

W myśl zasady wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca uzależnił skorzystanie z ww. prawa pod warunkiem spełnienia przez podatnika zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę fakt, że prawo do odliczenia powinno być realizowane niezwłocznie po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (zadeklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej wówczas jest on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Natomiast zagadnienia dotyczące korekty podatku naliczonego uregulowane zostały w art. 91 ustawy o VAT. W myśl art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż zamienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Przepis art. 91 ustawy o VAT, stanowiący o korektach podatku naliczonego, nie przewiduje obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze stwierdzonym niedoborem towarów z przyczyn niezależnych od podatnika jak np. zagubienie lub uszkodzenie towaru spowodowane przez osoby trzecie, za których działania lub zaniechania podatnik nie ponosi odpowiedzialności. W tym zakresie należy się odwołać do Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. 1.06.347.1 ze zm.) (dalej „Dyrektywa VAT”), obowiązującej od 1 stycznia 2007 r., która została zaimplementowana do polskiego porządku prawnego i przez której pryzmat winny być interpretowane regulacje krajowe.

Przepis art. 185 ust. 1 Dyrektywy VAT przewiduje, że korekta jest dokonywana w szczególności, gdy po złożeniu deklaracji VAT nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia. Natomiast przepis art. 185 ust. 2 Dyrektywy VAT stanowi wprost, że w drodze odstępstwa od ust. 1, korekta nie jest dokonywana w przypadku transakcji w całości lub częściowo niezapłaconych, w przypadku należycie udokumentowanego lub potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności oraz w przypadku towarów przeznaczonych do przekazywania jako prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa w art. 16. Zgodnie z art. 185 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą wymagać korekty w przypadkach transakcji, w związku z którymi płatność nie została całkowicie lub częściowo uregulowana oraz w przypadku kradzieży.

Polska nie skorzystała z możliwości wprowadzenia obowiązku korekty w ww. przypadkach (przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczególnych unormowań w tym zakresie). Wobec braku stosownych regulacji w ustawie o VAT, przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, by utrata, zniszczenie lub kradzież towarów nie były uznawane za okoliczności zmieniające prawo do odliczenia, jeśli zatem utracone, zniszczone lub skradzione towary były nabyte z zamiarem przeznaczenia ich do działalności opodatkowanej i odliczono podatek naliczony przy ich nabyciu, nie powstaje konieczność korekty, o ile stwierdzone niedobory towarów zostaną prawidłowo udokumentowane. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości („ETS”), stanowiącego część wspólnotowego porządku prawnego, którego wykładnię należy uznać za wiążącą, zgodnie z zasadą bezpośredniej skuteczności prawa wspólnotowego.

Na szczególną uwagę zasługuje orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV (http://eur-lex.europa.eu/pl/index.htm), w którym Trybunał stwierdził - odwołując się do zasady neutralności podatku VAT - że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia podatku VAT zostaje zachowane. Wprawdzie orzeczenie zapadło w kanwie poprzedniej Dyrektywy WE w sprawie podatku od wartości dodanej (tj. art. 20 ust. 1 lit. b VI Dyrektywy Rady nr z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (…) dalej „VI Dyrektywa”), ale tezy tego wyroku ETS zachowują aktualność.

Podobny pogląd w sprawie zachowania prawa do odliczenia VAT, wyrażono w sprawie C-110/94 z dnia 29 lutego 1996 r. (http://eur-lex.europa.eu/pl/index.htm) między INZO a Państwem Belgijskim, w której ETS, odwołując się do zasady pewności prawa, wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego winno być zachowane również w sytuacji, gdy działalność związana z zakupami, z przyczyn ekonomicznych nie zostaje rozpoczęta. Również w wyroku ETS w sprawie Finanzamt Goslar przeciwko Brigitte Breitsohl z dnia 8 czerwca 2000 r. sprawa C-400/98, (http://eur-lex.europa.eu/pl/index.htm) stwierdzono, że artykuł 4 i 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczania podatku od wartości dodanej, który został zapłacony za transakcje, które zostały dokonane w aspekcie zaplanowanej działalności gospodarczej, zostaje utrzymane nawet wtedy, gdy organ podatkowy już w trakcie pierwszego ustalenia wymiaru podatku wie, że zamierzona działalność gospodarcza prowadząca do opodatkowanych transakcji nie będzie wykonana. Podsumowując ten wątek, należy wskazać, że zarówno z Dyrektywy VAT, jak i orzecznictwa ETS płynie jednoznaczny wniosek, iż zasada neutralności podatku od wartości dodanej uprawnia podatnika do zachowania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów lub usług, w przypadku gdy z powodów niezależnych od podatnika (w tym w przypadkach zniszczenia, zagubienia lub kradzieży) nabyte towary i usługi nie zostały wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania. Przechodząc na grunt polskich przepisów, z interpretacji indywidualnych Ministra Finansów (w którego imieniu działają upoważnieni Dyrektorzy Izb Skarbowych) wynika, że w przypadku niezawinionej utraty lub uszkodzenia towarów, nie wystąpi obowiązek korekty podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP1/443-173/11/AW z dnia 28 kwietnia 2011 r. lub interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej Poznaniu nr ILPP1 /443-536/10-4/MK z dnia 30 lipca 2010 r.).

Pogląd taki prezentuje również orzecznictwo. Przykładowo w wyroku z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1450/09 NSA (http://orzeczenia.nsa.gov.pl) uznał, że przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób by utrata, zniszczenie lub kradzież towarów nie były uznawane za okoliczności zmieniające prawo do odliczenia Zdaniem sądu, „Wyłącznie kwalifikacja, że niedobory konkretnych towarów zakwalifikować można do kategorii zawinionych jest warunkiem koniecznym dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 i pkt 2 ustawy, wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
   
   
   1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
      
   2. w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
   
   
2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
   
   

Zatem w celu stwierdzenia czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury niezbędne jest nie tylko ustalenie do wykonywania jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi udokumentowane tą fakturą, ale również stwierdzenie, czy nie występują przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ust. 3a ustawy.

Zagadnienia dotyczące korekty podatku naliczonego uregulowane zostały w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi dystrybucję i sprzedaż hurtową oferując m.in. towary z branży budowlanej i wykończeniowej, artykuły z zakresu chemii budowlanej, techniki zamocowań, narzędzi malarskich i budowlanych. Towary były zlokalizowane w wynajętym punkcie magazynowym. Towary z punktu magazynowego były dostarczane do kontrahentów oraz prowadzona była sprzedaż na miejscu w punkcie handlowym. Wnioskodawca nabył ww. towary z zamiarem wykorzystywania ich do działalności opodatkowanej. Jednakże w wyniku zdarzenia losowego (pożaru), na które Wnioskodawca nie miał wpływu, nie wykorzystał ich w prowadzeniu tej działalności gospodarczej. Podczas pożaru spaliła się dokumentacja firmowa, wyposażenie biura oraz mienie obrotowe (towar zakupiony w celach handlowych). Wnioskodawca złożył odpowiednie dokumenty o zaistniałej sytuacji w US.

Zdaniem Organu, w niniejszej sprawie należy odwołać się do przytoczonego również przez Wnioskodawcę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, gdzie Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

W świetle powołanego wyroku, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zakup danego towaru przez Podatnika jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn od niego niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy jak to ujął Trybunał „z powodów pozostających poza kontrolą podatnika”, jego prawo do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostaje zachowane, a tym samym nie ma podstaw do dokonywania korekt odliczonego podatku.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy należy wskazać, że w przypadku utraty towarów z przyczyn od Wnioskodawcy niezależnych, prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. nabyciem zostaje zachowane. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany również do korekty podatku VAT naliczonego od utraconych podczas pożaru towarów, w sytuacji gdy te składniki działalności gospodarczej służyć miały do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że strata powstała na skutek pożaru jest – zgodnie z okolicznościami – niedoborem niezawinionym nie skutkującym zmianą przeznaczenia zniszczonych towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.