INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania dostawy towarów rozliczanych w ramach tzw. odwrotnego obciążenia kosztów usługi cięcia, transportu oraz dokumentu atestacyjnego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania dostawy towarów rozliczanych w ramach tzw. odwrotnego obciążenia kosztów usługi cięcia, transportu oraz dokumentu atestacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT - firmą handlową. Spółka dokonuje m.in. sprzedaży na rzecz krajowych podatników podatku VAT towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ustawa VAT). Nabywcy wskazani w zdaniu poprzednim składają Spółce zamówienia w różnych formach: telefonicznie, mailowo lub faxem. Sprzedawany towar wymaga w niektórych przypadkach jego przycięcia tak, aby odpowiadał parametrom (w tym długości) wynikającym ze złożonego przez nabywcę zamówienia. Spółka dokonuje przycięcia towaru we własnym zakresie, to jest nie korzystając z usług jakichkolwiek podmiotów zewnętrznych. Składając zamówienia nabywcy wskazują miejsce, do którego Spółka powinna dostarczyć zamówiony towar - zazwyczaj jest to miejsce siedziby nabywcy. Jednocześnie ryzyko utraty czy uszkodzenia towaru przechodzi na nabywcę dopiero w miejscu określonym w zamówieniu, jako miejscu, do którego Spółka zobowiązana jest dostarczyć zamówiony towar. Przedmiotem zainteresowania ze strony nabywcy jest otrzymanie towaru o określonych w zamówieniu parametrach oraz we wskazanym w tym zamówieniu miejscu. W konsekwencji zatem do wydania towarów dochodzi w siedzibie nabywcy lub innym miejscu dostawy wskazanym przez tego nabywcę, przy czym miejscem tym nigdy nie jest siedziba Spółki.

Ponadto w niektórych przypadkach zamawiając towar nabywca żąda od Spółki dodatkowo przekazania dokumentu atestacyjnego wydanego przez producenta, w którym to dokumencie określane są parametry techniczne nabywanych towarów. Za przekazanie dokumentu atestacyjnego związanego ze sprzedawanymi towarami Spółka nalicza dodatkową opłatę. Spółka dodatkowej opłaty nigdy nie pobiera w przypadku gdy nie sprzedaje towaru. Innymi słowy dodatkowa opłata pobierana jest jedynie w przypadkach, gdy Spółka dokona sprzedaży towarów. Nadto dany dokument zawsze odnosi się tylko i wyłącznie do konkretnych, sprzedanych przez Spółkę towarów.

Właścicielem Spółki jest podmiot mający siedzibę w Niemczech. Spółka zobowiązana jest do składania do właściciela okresowych raportów finansowych. W raportach tych zobowiązana jest zamieszczać m.in. wartość poniesionych wydatków na transport towarów do ich nabywców, wartość poniesionych wydatków związanych z przycięciem towarów oraz dodatkowych opłat za przekazanie dokumentów atestacyjnych związanych ze sprzedanymi towarami. Mając na względzie wewnętrzne obowiązki raportowania, Spółka w celu ułatwienia sporządzenia takich raportów wykazuje na fakturach dokumentujących dokonaną sprzedaż towarów wskazanych w załączniku nr 11 do ustawy VAT w osobnych pozycjach: wartość towaru, wartość cięcia, wartość transportu oraz wartość dodatkowej opłaty. W nielicznych przypadkach występują sytuacje, w których w odniesieniu do dodatkowej opłaty za przekazanie dokumentu atestacyjnego wystawiana jest odrębna faktura - spowodowane jest to względami technicznymi systemu komputerowego używanego przez Spółkę do wystawiania faktur.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka powinna uznać w przedstawionym stanie faktycznym wartość transportu, wartość cięcia oraz wartość opłaty dodatkowej za wchodzące w wartość podstawy opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów, a tym samym w konsekwencji również od tych wartości Spółka powinna dokonać rozliczenia podatku należnego w ramach tak zwanego odwrotnego obciążenia - to jest z uwzględnieniem treści przepisów art. 17 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 2 ustawy VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość transportu oraz wartość cięcia powinna zostać włączona do podstawy opodatkowania dostawy towarów dokonywanej przez niego na rzecz krajowych podatników podatku VAT. W konsekwencji uwzględniając, że przedmiotem dostawy są towary wskazane w załączniku nr 11 do ustawy VAT, również wartość transportu oraz cięcia powinna zostać objęta rozliczeniem podatku VAT zgodnie z zasadą odwrotnego obciążenia - to jest przy uwzględnieniu treści art. 17 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 2 ustawy VAT.

Bez znaczenia dla zasad opodatkowania podatkiem VAT świadczenia dokonywanego przez Spółkę w analizowanym przypadku pozostaje okoliczność wykazywania na fakturze dokumentującej sprzedaż, jedynie dla wewnętrznych celów statystycznych, w odrębnych pozycjach: wartości towarów, wartości transportu oraz wartości cięcia.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Jednocześnie zgodnie z art. 29 ust. 18a ustawy VAT, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 podatnikiem jest ich nabywca lub usługobiorca, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca lub usługobiorca jest obowiązany zapłacić.

Mając zatem na uwadze treść tych przepisów należy wskazać, że elementy składowe podstawy opodatkowania będą podlegały opodatkowaniu na tych samych zasadach, jak świadczenie główne, tj. sprzedaż towaru.

Powyższe zagadnienie jest uregulowane w prawie wspólnotowym w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L. z 2006 r., Nr 347, poz. 1, ze zm., dalej: Dyrektywa VAT).

Zgodnie z tym przepisem, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2. koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

W przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów).

Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Warto w tym miejscu przywołać również treść art. 547 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z treścią tego przepisu, jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy brak jest stosownych klauzul umownych lub przepisów szczególnych. Ustala on zasadę, według której koszty przesłania ponosi sprzedawca, ale tylko wówczas, gdy miejsce przeznaczenia przesyłanego towaru jest zarazem miejscem jego wydania, a więc miejscem spełnienia świadczenia przez sprzedawcę. Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru.

Spółka nie zawiera odrębnych umów na dostawę towarów, ale z warunków transakcji z nabywcami wynika, że sprzedaż przez Spółkę towaru następuje z dostawą do odbiorcy, w której to sytuacji na Spółce ciąży ryzyko utraty towaru do momentu odbioru go przez odbiorcę (nabywcę).

W przedstawionym stanie faktycznym znajdzie zatem zastosowanie wskazany powyżej przepis art. 547 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, że koszty transportu do magazynu odbiorcy obciążają Spółkę. Jednocześnie z warunków transakcji wynika, że Spółka obciąża odbiorcę kosztami transportu towaru do magazynu odbiorcy lub wskazanego przez niego miejsca. Tym samym, łączna kwota należna z tytułu sprzedaży jest powiększona o koszty transportu, a więc należy te koszty traktować jako element świadczenia zasadniczego.

W tym miejscu warto przywołać również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w zakresie tak zwanych świadczeń złożonych. Jak zauważył TSUE w wyroku z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV, co do zasady każda transakcja powinna być dla celów VAT uznawana za odrębną i niezależną transakcję, lecz z drugiej strony, transakcja składająca się z jednego świadczenia w aspekcie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż pogarszałoby to funkcjonalność systemu VAT. W orzeczeniu tym TSUE wyznaczył zatem zasadę, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, a na zasadzie wyjątku w określonych sytuacjach możliwe będzie rozpatrywanie dwóch lub więcej świadczeń jako jednego świadczenia złożonego (kompleksowego). W wyroku z dnia 15 maja 2001 r. w sprawie C-34/99 Primback TSUE z kolei orzekł, że z jednolitym świadczeniem mamy do czynienia, zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznane za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy odwrotnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny tego świadczenia głównego. Odnosząc się do świadczeń pomocniczych TSUE w swoim wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dell’Economia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl wyjaśnił, że w szczególności świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy. Należy w tym miejscu jednak podkreślić, że jak TSUE przypomniał w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej rozstrzygania kwestii świadczeń złożonych (kompleksowych), a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja. Ponadto rozstrzygając w sprawie istnienia świadczenia kompleksowego, jak wyjaśnił to TSUE w wyroku z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C 224/11 sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej, należy zweryfikować czy elementy wchodzące w skład transakcji mogą w ogóle być świadczone łącznie oraz czy pozostają ze sobą w takim związku, który pozwalałby na uznanie jednego ze świadczeń za świadczenie główne a drugiego (lub pozostałych) świadczeń za pomocnicze.

W analizowanej sytuacji przedmiotem zainteresowania ze strony nabywcy jest otrzymanie towaru w umówionym miejscu, o umówionych parametrach technicznych (w tym również długości) oraz dodatkowo w niektórych sytuacjach wraz z dokumentem atestacyjnym od producenta sprzedawanego przez Spółkę towaru. Tym samym należy stwierdzić, że przedmiotem zainteresowania ze strony nabywców nie jest ani nabycie usług transportu, ani też usługi cięcia, czy też otrzymanie samego dokumentu atestacyjnego od producenta. Świadczenia wskazane w zdaniu poprzednim nie stanowią zatem dla nabywców celu samego w sobie, lecz stanowią środek do korzystania na jak najlepszych warunkach ze świadczenia zasadniczego jakim jest dostawa towarów.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki świadczeniem głównym w analizowanej sytuacji będzie dostawa towarów, zaś koszty transportu, cięcia czy też dodatkowej opłaty pobieranej za przekazanie dokumentu atestacyjnego będą stanowiły dodatkowy, nieodłączny element całości transakcji. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania dokonywanych dostaw należy wliczyć wartość transportu, cięcia czy też dodatkowej opłaty, jako wartość świadczeń pomocniczych. Uwzględniając okoliczność, że przedmiotem dostawy towarów dokonywanej na rzecz krajowych podatników podatku VAT są towary wykazane w załączniku nr 11 do ustawy VAT wartość transportu, wartość cięcia oraz wartość dodatkowej opłaty wchodząc w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT dostawy towarów będzie objęta w zakresie rozliczenia podatku VAT mechanizmem odwrotnego obciążenia.

Zgodnie zatem z treścią art. 17 ust. 2 ustawy VAT, Spółka również w odniesieniu do wartości transportu, cięcia jak i dodatkowej opłaty nie nalicza należnego podatku VAT.

Okoliczność wykazywania dla celów statystki wewnętrznej grupy, do której należy Spółka, na fakturach dokumentujących sprzedaż towarów w odrębnych pozycjach wartości transportu, cięcia oraz dodatkowej opłaty pozostaje bez wpływu na sposób rozliczenia podatku należnego przez Spółkę z tytułu dokonanej dostawy towarów.

W ocenie Spółki, również sytuacje w których ze względów technicznych wystawiana jest odrębna faktura VAT na dodatkowe opłaty nie powoduje zmiany w zakresie zasad opodatkowania podatkiem VAT. Zasady rozliczenia podatku od towarów i usług wynikają bowiem z przepisów ustawy VAT, a nie z technicznego aspektu wystawiania faktury VAT. W przeciwnym wypadku to Spółka a nie przepisy ustawy VAT, poprzez podjęcie przez tę Spółkę decyzji o wystawieniu odrębnej faktury VAT na dodatkową opłatę, decydowałaby o sposobie rozliczenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2. nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15,
3. dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.
   
   

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.), w okresie od dnia 1 kwietnia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. warunek, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, jest spełniony, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

W załączniku nr 11 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, ustawodawca wskazał:

1. ex 24.10.14.0 - Granulki i proszek z surówki, surówki zwierciadlistej lub stali - wyłącznie wlewki lub gęsi zwykle ze stali wysokostopowej, otrzymywane przez przetopienie i odlanie drobniutkich odpadów lub złomu,
2. ex 24.45.30.0 - Pozostałe metale nieżelazne i wyroby z nich; cermetale; popiół i pozostałości zawierające metale i związki metali - wyłącznie odpady i złom metali nieszlachetnych,
3. 38.11.51.0 - Odpady szklane,
4. 38.11.54.0 - Pozostałe odpady gumowe,
5. 38.11.55.0 - Odpady z tworzyw sztucznych,
6. 38.11.58.0 - Odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal,
7. 38.12.27 - Odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne,
8. ex 38.32.29.0 - Surowce wtórne z pozostałych metali - wyłącznie odpady i złom.
   
   

Od dnia 1 października 2013 r., na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 1027 ze zm.), rozszerzył się katalog towarów wobec których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia VAT. W nowym brzmieniu załącznik nr 11 zawiera 41 grup towarów (sklasyfikowanych przy pomocy odpowiednich pozycji PKWiU), wśród których znalazło się więcej towarów z kategorii złomu, jak również surowców wtórnych oraz niektóre wyroby ze stali i miedzi.

W myśl art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku VAT dokonuje sprzedaży na rzecz krajowych podatników podatku VAT towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Sprzedawany towar wymaga w niektórych przypadkach jego przycięcia tak, aby odpowiadał parametrom (w tym długości) wynikającym ze złożonego przez nabywcę zamówienia. Spółka dokonuje przycięcia towaru we własnym zakresie, to jest nie korzystając z usług jakichkolwiek podmiotów zewnętrznych. Składając zamówienia nabywcy wskazują miejsce, do którego Spółka powinna dostarczyć zamówiony towar - zazwyczaj jest to miejsce siedziby nabywcy. Jednocześnie ryzyko utraty czy uszkodzenia towaru przechodzi na nabywców dopiero w miejscu określonym w zamówieniu, jako miejscu, do którego Spółka zobowiązana jest dostarczyć zamówiony towar. Przedmiotem zainteresowania ze strony nabywców jest otrzymanie towaru o określonych w zamówieniu parametrach oraz we wskazanym w tym zamówieniu miejscu. W konsekwencji, do wydania towarów dochodzi w siedzibie nabywców lub innym miejscu dostawy wskazanym przez nich, przy czym miejscem tym nigdy nie jest siedziba Spółki. Ponadto w niektórych przypadkach zamawiając towar nabywca żąda od Spółki dodatkowo przekazania dokumentu atestacyjnego, w którym to dokumencie określane są parametry techniczne nabywanych towarów. Za przekazanie dokumentu atestacyjnego związanego ze sprzedawanymi towarami Spółka nalicza dodatkową opłatę. Spółka nie pobiera dodatkowej opłaty w przypadku, gdy nie sprzedaje towaru. Dodatkowa opłata pobierana jest jedynie w przypadkach, gdy Spółka dokona sprzedaży towarów. Nadto dany dokument zawsze odnosi się tylko i wyłącznie do konkretnych, sprzedanych przez Spółkę towarów.

Stosownie do art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L. 2006.347.1 ze zm.) - w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 ww. Dyrektywy - do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy: podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT oraz koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis ten wyjaśnia zatem, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu podstawy opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.

Odzwierciedleniem ww. regulacji jest art. 29 ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W związku z tym przepisem, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z dostawą przez podatnika towarów, kształtując w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Natomiast na mocy przepisu art. 29 ust. 18a ustawy - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 podatnikiem jest ich nabywca lub usługobiorca, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca lub usługobiorca jest obowiązany zapłacić.

Z ww. regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów - dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy podatnikiem jest nabywca - za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że w kwocie którą obowiązany zapłacić jest nabywca mieszczą się wszystkie składniki wynagrodzenia uzyskanego od nabywcy, wliczając w to m.in. koszty dodatkowe.

Z powyższego wynika więc, że w przedstawionym stanie faktycznym cena towarów, koszty cięcia, ich transportu do danego nabywcy oraz dokumentu atestacyjnego stanowią elementy kalkulacyjne kształtujące kwotę należną, którą Spółka żąda od nabywców. Kwota należna stanowi całość świadczenia i obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonaną przez Spółkę sprzedażą towarów. Ponieważ opisane elementy kształtują w efekcie kwotę żądaną od nabywców, stanowią one część podstawy opodatkowania sprzedawanych towarów.

Podsumowując, Spółka powinna uwzględnić wartość cięcia towarów, transportu oraz opłaty dodatkowej związanej z przekazaniem dokumentu atestacyjnego w podstawie opodatkowania dostawy towarów wykazanych w załączniku nr 11 do ustawy, i w konsekwencji od tej całkowitej wartości dokonać rozliczenia podatku należnego w ramach tzw. odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 2 ustawy.

Końcowo należy zgodzić się ze Spółką, że bez znaczenia dla zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przedmiotowej sprawie, pozostaje sposób wystawiania faktury dokumenującej dokonaną dostawę. Jednak podkreślenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. W związku z powyższym, w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości wystawianych przez Spółkę faktur VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że z dniem 1 stycznia 2014 r. na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.) uchylono art. 29 ustawy, a dodany został odpowiednio art. 29a ustawy.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania dostawy towarów rozliczanych w ramach tzw. odwrotnego obciążenia kosztów usługi cięcia, transportu oraz dokumentu atestacyjnego Natomiast w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w ww. zakresie wydana została interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2014 r. nr ILPP4/443-553/13-3/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.