Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBI/2/423-1227/13/AK
z 17 grudnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 17 września 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

1.A (dalej także: „Spółka”) należy do grupy kapitałowej, której przedmiotem działalności jest przede wszystkim sprzedaż hurtowa i detaliczna produktów farmaceutycznych. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest B.

2.Spółka jest właścicielem 100% udziałów w C, D, E, F, G, 100% akcji w H oraz 92,65% akcji Wnioskodawcy (dalej łącznie, z wyjątkiem I: „Spółki Zależne"). Cześć Spółek Zależnych jest właścicielem udziałów w innych spółkach wchodzących w skład grupy.

3.Ze względu na rodzaj prowadzonej działalności, wszystkie spółki wchodzące w skład grupy dzielą się na:

1. spółki zajmujące się sprzedażą hurtową, tj. A, J, K i I (dalej łącznie: „Spółki Hurtowe");
2. spółki zajmujące się sprzedażą detaliczną, tj. wszystkie pozostałe spółki grupy X (dalej łącznie: „Spółki Detaliczne").
   
   

4.Obecnie:

1. wszystkie udziały w J są własnością jednej ze Spółek Detalicznych – G,
2. z kolei J jest właścicielem 100% udziałów w jednej ze Spółek Detalicznych – L,
3. wszystkie udziały K są własnością jednej ze Spółek Detalicznych – Wnioskodawcy.
   
   

5.Celem dokonania transakcji opisanych we wniosku jest nabycie, bezpośrednio lub pośrednio, własności udziałów/akcji we wszystkich Spółkach Hurtowych przez Ł oraz nabycie, bezpośrednio lub pośrednio, udziałów/akcji we wszystkich Spółkach Detalicznych przez M. Ł i M nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

6.W związku z powyższym, w pierwszej kolejności, na podstawie umowy sprzedaży, B dokona zbycia wszystkich akcji w Spółce na rzecz Ł. W części, w jakiej cena nabycia akcji w Spółce będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów / akcji w Spółkach Detalicznych (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w J i K), nabycie to będzie sfinansowane ze środków otrzymanych z tytułu dokonanej przez Ł emisji oprocentowanych obligacji nabytych przez M (dalej: „Obligacje").

7.Następnie, po nabyciu przez Ł akcji w Spółce, wszystkie udziały i akcje Spółki w Spółkach Zależnych zostaną wniesione w postaci wkładu niepieniężnego przez Spółkę do spółki N (dalej: „Spółka Celowa").

8.Następnie, J zawrze z M umowę sprzedaży, na podstawie której M dokona nabycia od J wszystkich udziałów w L. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, M zobowiąże się do zapłaty na rzecz J ceny nabycia (dalej: „Cena Nabycia II"). Cena Nabycia II będzie określona w wysokości wartości rynkowej udziałów w L. Z tytułu sprzedaży udziałów w L, J rozpozna przychód podlegający opodatkowaniu CIT w wysokości równej Cenie Nabycia II.

9.Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia II nastąpi przez przeniesienie przez M na rzecz J własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów w L, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu Cywilnego.

10.Następnie, po otrzymaniu aportem udziałów i akcji w Spółkach Zależnych, Spółka Celowa zawrze z M umowę sprzedaży, na podstawie której M dokona nabycia od Spółki Celowej wszystkich udziałów i akcji w Spółkach Zależnych. W związku z zawarciem tej umowy sprzedaży, M zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki Celowej ceny nabycia (dalej: „Cena Nabycia"). Cena Nabycia będzie określona w wysokości wartości rynkowej udziałów i akcji w Spółkach Zależnych (tym samym, Cena Nabycia będzie też uwzględniać wartość rynkową udziałów w spółkach, w których Spółki Zależne posiadają udziały, tj. m.in. Spółek Hurtowych J i K). Z tytułu sprzedaży udziałów i akcji w Spółkach Zależnych Spółka Celowa rozpozna przychód podlegający opodatkowaniu CIT w wysokości równej Cenie Nabycia.

11.Wykonanie zobowiązania z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów / akcji w Spółkach Detalicznych (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w L) nastąpi przez przeniesienie przez M na rzecz Spółki Celowej własności części Obligacji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości udziałów / akcji w Spółkach Detalicznych (bez uwzględniania wartości rynkowej udziałów w L), w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: „Kodeks Cywilny").

12.Następnie:

1. wszystkie udziały G w J zostaną wniesione w postaci wkładu niepieniężnego przez G do O (dalej: „Spółka Zależna Y"). W rezultacie, Spółka Zależna Y uzyska bezwzględną większość praw głosu w J. W zamian G obejmie wszystkie nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Zależnej Y. Wartość nominalna udziałów objętych przez G będzie równa wartości rynkowej udziałów w J ustalonej na moment tego aportu. W związku z tym wkładem G nie uzyska od Spółki Zależnej Y żadnej zapłaty w gotówce;
2. wszystkie udziały Wnioskodawcy w K zostaną wniesione w postaci wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do spółki P (dalej: „Spółka Zależna Z"). W rezultacie, Spółka Zależna Z uzyska bezwzględną większość praw głosu w K. W zamian Wnioskodawca obejmie wszystkie nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Zależnej Z. Wartość nominalna udziałów objętych przez Wnioskodawcę będzie równa wartości rynkowej udziałów w K ustalonej na moment tego aportu. W związku z tym wkładem Wnioskodawca nie uzyska od Spółki Zależnej Z żadnej zapłaty w gotówce.
   
   

13.Następnie:

1. Spółka Zależna Y, za zgodą M, wykona zobowiązanie M wobec Spółki Celowej z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w J (która będzie obejmowała również Obligacje nabyte przez J w związku z czynnością opisaną w pkt 9 powyżej, odpowiadające wartości rynkowej udziałów w L), przez przeniesienie na rzecz Spółki Celowej własności wszystkich udziałów w J, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu Cywilnego (możliwe jest, że z przyczyn niezależnych od Spółki Zależnej Y, podwyższenie kapitału zakładowego, o którym mowa w pkt 12.a powyżej, zostanie zarejestrowane przez właściwy sąd rejestrowy po dokonaniu tego przeniesienia). W rezultacie, Spółka Zależna Y nabędzie wierzytelność z tytułu Ceny Nabycia przysługującej Spółce Celowej wobec M, do wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w J, w ramach subrogacji (wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela) na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego;
2. Spółka Zależna Z, za zgodą M, wykona zobowiązanie M wobec Spółki Celowej z tytułu Ceny Nabycia, w części odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w K przez przeniesienie na rzecz Spółki Celowej własności wszystkich udziałów w K, w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu Cywilnego (możliwe jest, że, z przyczyn niezależnych od Spółki Zależnej Z, podwyższenie kapitału zakładowego, o którym mowa w pkt 12b powyżej, zostanie zarejestrowane przez właściwy sąd rejestrowy po dokonaniu tego przeniesienia). W rezultacie, Spółka Zależna Z nabędzie wierzytelność z tytułu Ceny Nabycia przysługującej Spółce Celowej wobec M, do wysokości odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w K, w ramach subrogacji (wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela) na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego.
   
   

14.W efekcie dokonania powyższych transakcji Ł stanie się, bezpośrednio lub pośrednio, właścicielem udziałów / akcji we wszystkich Spółkach Hurtowych, a M stanie się, bezpośrednio lub pośrednio, właścicielem udziałów / akcji we wszystkich Spółkach Detalicznych.

15.Przedstawione ustrukturyzowanie planowych transakcji ma na celu uproszczenie i jak najszybszą realizację rozliczeń pomiędzy Ł i M, w szczególności ograniczenie rozliczeń w formie gotówkowej i związanych z tym kosztów pozyskania dodatkowego finansowania, i w konsekwencji pozwoli na osiągnięcie docelowej struktury własnościowej Spółek Hurtowych i Spółek Detalicznych.

16.W przyszłości dojdzie do umorzenia części udziałów G w Spółce Zależnej Y (objętych w wyniku wkładu niepieniężnego, o którym mowa w pkt 12a) za wynagrodzeniem przysługującym G. Umorzenie to zostanie dokonane w formie umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego, o którym mowa w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH").

17.W momencie otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów G będzie bezpośrednim właścicielem nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Zależnej Y nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat bądź też okres ten upłynie po otrzymaniu przez G powyższego wynagrodzenia.

18.W związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, Spółka Zależna Y uzyska od G oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. lf ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”).

19.W przyszłości dojdzie do umorzenia części udziałów Wnioskodawcy w Spółce Zależnej Z (objętych w wyniku wkładu niepieniężnego, o którym mowa w pkt 12b) za wynagrodzeniem przysługującym Wnioskodawcy.. Umorzenie to zostanie dokonane w formie umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego, o którym mowa w art. 199 KSH.

20.W momencie otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów Wnioskodawca będzie bezpośrednim właścicielem nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Zależnej Z nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat bądź też okres ten upłynie po otrzymaniu przez Wnioskodawcę powyższego wynagrodzenia.

21.W związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, Spółka Zależna Z uzyska od Wnioskodawcy oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. lf ustawy o CIT.

22.G, Spółka Zależna Y, J, Wnioskodawca, Spółka Zależna Z i K podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT") w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. G i Wnioskodawca nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania CIT od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

23.W przyszłości dojdzie do spłaty wierzytelności z tytułu Ceny Nabycia, przejętej przez Spółkę Zależną Y i Spółkę Zależną Z w ramach czynności wskazanych w pkt 13a i 13b powyżej, przez M na rzecz Spółki Zależnej Y i Spółki Zależnej Z. W wyniku tej spłaty Spółka Zależna Y i Spółka Zależna Z otrzymają środki odpowiadające kwocie przejętej wierzytelności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Zależnej Z w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w K (w rezultacie czego, Spółka Zależna Z uzyska bezwzględną większość praw głosu w K), o którym mowa w pkt 12b zdarzenia przyszłego, nie będzie stanowiła przychodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Zależnej Z w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w K (w rezultacie czego, Spółka Zależna Z uzyska bezwzględną większość praw głosu w K), o którym mowa w pkt 12b zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, nie będzie stanowiła przychodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu CIT.

Zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

1. Przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio - art. 12 ust. 1 pkt 7;
2. Jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

i.spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

ii.spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów) - art. 12 ust. 4d.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji:

1. Potencjalnie, wartość nominalna udziałów objętych w Spółce Zależnej Z przez Wnioskodawcę (po odpowiednim zastosowaniu przepisów art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT) w wyniku dokonania wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w K do Spółki Zależnej Z może stanowić przychód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu CIT;
2. Przychód ten będzie jednak podlegać wyłączeniu z przychodów podatkowych Wnioskodawcy, jeśli powyższa transakcja będzie stanowić wymianę udziałów, zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego:

1. Spółka Zależna Z nabędzie od udziałowca K (Wnioskodawcy) udziały w K w drodze aportu;
2. na skutek tego aportu, Spółka Zależna Z - jako spółka nabywająca udziały w K - uzyska bezwzględną większość praw głosu w K;
3. w zamian, Spółka Zależna Z dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez Wnioskodawcę;
4. Wnioskodawca, Spółka Zależna Z oraz K podlegają w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia;
5. w związku z powyższym wkładem, Wnioskodawca nie uzyska od Spółki Zależnej Z żadnej zapłaty w gotówce;

-zostaną spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie analizowanej transakcji za wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.

W konsekwencji, wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce Zależnej Z w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w K (w rezultacie czego Spółka Zależna Z uzyska bezwzględną większość praw głosu w K), o którym mowa w pkt 12b zdarzenia przyszłego, nie będzie stanowiła przychodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu CIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

• w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z 11 maja 2012 r., znak ITPB3/423-90-12/DK, zgodnie z którą: W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, Spółka N oraz Spółka B posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z ort. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka dokona wniesienia aportem posiadanych przez siebie udziałów Spółki B do Spółki N, w zamian za otrzymane udziały Spółki B, Spółka N wyda Wnioskodawcy udziały we własnym kapitale, a w wyniku przeprowadzonej transakcji Spółka N uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce B. W świetle powyższego, należy stwierdzić, iż opisana transakcja spełnia warunki określone w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego.;
• w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z 11 maja 2012 r., ITPB3/423-69/12/MT, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: w związku z przeprowadzeniem opisanej w stanie faktycznym transakcji objęcia akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółce z o.o.., stanowiących 100% kapitału zakładowego Spółki z o.o. i dających Spółce Akcyjnej nabywającej wkład 100% praw głosu w tej Spółce z o.o., po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 12 ust. 4d ww. ustawy, dotyczące transakcji wymiany udziałów;
• w interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z 28 marca 2012 r., ILPB4/423-515/11-3/ŁM, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: przedstawione na wstępie zdarzenie przyszłe wypełnia hipotezę cytowanego wyżej przepisu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów (akcji) w Spółce C objętych w zamian za 100% akcji w SA.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.