INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy – działając w imieniu Ministra Finansów – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wartość jej zadłużenia wobec udziałowca posiadającego 100% jej udziałów, dla potrzeb stosowania przepisów o tzw. cienkiej (niedostatecznej) kapitalizacji - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartość jej zadłużenia wobec udziałowca posiadającego 100% jej udziałów, dla potrzeb stosowania przepisów o tzw. cienkiej (niedostatecznej) kapitalizacji.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka jest spółką celową, powstałą do realizacji projektu farmy wiatrowej. W chwili obecnej inwestycja jest zakończona a sama farma wiatrowa została oddana do użytkowania i generuje energię elektryczną, która jest następnie sprzedawana.

Realizacja procesu inwestycyjnego została sfinansowana ze źródeł zewnętrznych, między innymi poprzez pożyczki od jedynego udziałowca. Na dzień zaistnienia zdarzenia objętego przedmiotowym wnioskiem Spółka posiadała zobowiązania z tytułu trzech pożyczek od udziałowca. Były to:

• długoterminowa pożyczka udzielona na podstawie umowy pożyczki z dnia 24.10.2012 r. (zwana dalej "Pożyczką nr 1"),
• długoterminowa pożyczka udzielona na podstawie umowy pożyczki z dnia 26.10.2012 r. (zwana dalej "Pożyczką nr 2"),
• długoterminowa pożyczka udzielona 19.05.2009 r. przez inny podmiot. Na podstawie umowy cesji z dnia 27.09.2012 r. obecny udziałowiec wszedł w prawa wynikające z tej umowy pożyczki, jako pożyczkodawca ("Pożyczka nr 3").

Odsetki z tytułu wymienionych pożyczek naliczane są wg stałej stopy procentoweji płatne są w terminach półrocznych. Dla celów księgowych, w okresie prowadzenia inwestycji odsetki naliczane były w okresach miesięcznych i zwiększały wartość początkową środków trwałych do momentu przekazania ich do użytkowania. Po oddaniu inwestycji do użytkowania, odsetki są również naliczane w okresach miesięcznych i rozpoznawane w rachunku zysków i strat.

Zobowiązanie z tytułu obsługi pożyczek jest jedynym tytułem zobowiązania, jakie Spółka ma wobec swojego udziałowca.

W dniu 29 września 2012 r. Spółka podpisała z jedynym udziałowcem Umowę w sprawie potrącenia wierzytelności w celu konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy i zapasowy. Na mocy ww. umowy, wierzytelność jedynego udziałowca wobec Spółki w wysokości 75.791.063 zł z tytułu udzielonej Spółce Pożyczki nr 3, została potrącona z wierzytelnością Spółki wobec jedynego udziałowca w wysokości 75.791.063 zł z tytułu podniesienia kapitału zakładowego.

Kapitał zakładowy Spółki został podniesiony w dniu 29 września 2012 r. w drodze postanowienia jedynego udziałowca, poprzez utworzenie 7 nowych udziałów o wartości2 444 873 zł. Wszystkie nowoutworzone udziały zostały objęte przez jedynego udziałowca po cenie wyższej od wartości nominalnej, a powstała nadwyżka została przeznaczona na kapitał zapasowy.

Zgodnie z postanowieniem jedynego udziałowca, pokrycie podwyższonego kapitału następuje w drodze wniesienia wkładu pieniężnego.

W lipcu 2013 r. Spółka dokonała częściowej spłaty zobowiązań z tytułu pożyczek oraz częściowej spłaty naliczonych od nich odsetek.

W związku z powyższym postawiono następujące pytania.

1. Czy wartość kapitału opłaconego w drodze potrąceń wzajemnych wierzytelności będzie w pełni uwzględniana przy wyliczeniu poziomu zadłużenia Spółki wobec udziałowców, od którego płacone odsetki stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, uwzględniając art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy do ustalenia wysokości zadłużenia Spółki wobec udziałowca na moment zapłaty odsetek, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60, uwzględnia się tylko wysokość pozostałych do spłaty zobowiązań z tytułu udzielonej pożyczki oraz z tytułu pozostałych do spłaty odsetek...
3. Czy w przypadku zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy (tzw. "cienka kapitalizacja") do odsetek, które jako odsetki naliczone zwiększały wartość początkową środków trwałych do momentu ich przekazania do użytkowania, a zapłacone zostały już po dacie oddania środków trwałych do użytkowania, odpowiednie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów dotyczyć będzie jedynie odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych po momencie zapłaty (weryfikacji) odsetek...

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego i trzeciego stanowi przedmiot odrębnych rozstrzygnięć.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty pożyczki, tj. naliczone odsetki od pożyczki, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ustalonym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a lub art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek.

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą między innymi okoliczności, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy.

Na podstawie art. 16 ust. 7btej ustawy, przez pożyczkę, o której mowa w ustępie 1 pkt 60 rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez udziałowca posiadającego nie mniej niż 25% udziałów tej spółki albo udziałowców posiadających łącznie nie mniej niż 2.5% udziałów tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

W celu dokonania weryfikacji zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem na dzień zapłaty odsetek, należy porównać wartość zadłużenia wobec udziałowca z trzykrotną wartością kapitału zakładowego Spółki. Tym samym, należy prawidłowo określić wysokość zadłużenia wobec udziałowca.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych regulacji odnośnie sposobu wyliczenia wysokości zadłużenia na potrzeby art. 16 ust. 1 pkt 60. Ponieważ użyte w tym przepisie pojęcie „wartości zadłużenia" nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym, przy jego interpretacji należy posłużyć się - zdaniem Spółki - wykładnią językową.

Zadłużenie to suma długów, dług z kolei oznacza zaciągniętą pożyczkę zwykle pieniężną, obowiązek dłużnika do spełnienia określonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeni pieniężnych lub w naturze. O długu mówi się wtedy, kiedy po stronie dłużnika istnieje zobowiązanie (Popularny Słownik Języka Polskiego pod red. prof. Bogusława Dunaj, Wydawnictwo Wilga 2003).

Biorąc pod uwagę zapisy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na dzień zapłaty odsetek od pożyczki udzielonej przez udziałowca, wartość zadłużenia wobec tego udziałowca obejmować będzie pozostały do spłaty kapitał tej pożyczki oraz pozostałe do spłaty naliczone, lecz niewymagalne odsetki, bez uwzględnienia:

• spłacanych w tym dniu odsetek oraz
• spłacanej w tym dniu części kapitału pożyczki.

Spełnienie świadczenia wobec wierzyciela (pożyczkodawcy) poprzez jego spłatę skutkuje bowiem wygaśnięciem zobowiązania z tego tytułu.

Powyższa teza została potwierdzona m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy:

• z dnia 27 maja 2010 r. znak ITPB3/423-115/10/PS, zgodnie z którą: „W kwocie zadłużenia (na dzień spłaty odsetek), o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którą to wartość porównuje się do trzykrotności kapitału zakładowego, nie należy natomiast uwzględniać kwoty spłacanych w tym dniu odsetek od udzielonych przez udziałowca pożyczek. Spełnienie świadczenia wobec wierzyciela (pożyczkodawcy - udziałowca) poprzez zapłatę odsetek od pożyczki skutkuje bowiem wygaśnięciem zobowiązania Spółki z powyższego tytułu. Reasumując, dla celów wyliczenia wartości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy, należy wziąć pod uwagę jedynie faktycznie istniejące na dzień spłaty odsetek (tj. pozostające do uregulowania przez Spółkę w przyszłości) zobowiązania Wnioskodawcy wobec „znaczących udziałowców".";
• z dnia 11 sierpnia 2011 r. znak ITPB3/423-289a/11/PS, zgodnie z którą: „W kwocie zadłużenia (na dzień spłaty odsetek), o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którą to wartość porównuje się do trzykrotności kapitału zakładowego, nie należy natomiast uwzględniać kwoty spłacanych w tym dniu odsetek od udzielonych przez podmiot powiązany pożyczki. Spełnienie świadczenia wobec wierzyciela (pożyczkodawcy) poprzez zapłatę odsetek od pożyczki skutkuje bowiem wygaśnięciem zobowiązania z powyższego tytułu";
• z dnia 29 listopada 2012 r. znak ITPB2/423-500b/12/MT, zgodnie z którą "element wartości zadłużenia wobec udziałowca istniejącego na dzień zapłaty odsetek od pożyczki udzielonej przez udziałowca:
• powinna uwzględniać wartość kapitału pożyczki otrzymanej od tego udziałowca;
• nie powinna uwzględniać wartości spłacanych w tym dniu odsetek od pożyczki otrzymanej od tego udziałowca."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Koszty pożyczki, tj. naliczone odsetki od pożyczki, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ustalonym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a lub art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m.in. okoliczności, o których mowa przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Powołany przepis ogranicza (wyłącza) możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kategorii wydatku, jaką jest zapłata odsetek od pożyczek (kredytów). Analiza art. 16 ust. 1 pkt 60 zdanie pierwsze omawianej ustawy wskazuje przy tym, że hipoteza normy zawartej w tym przepisie:

1. nie obejmuje odsetek od wszelkich pożyczek (kredytów), ale od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki; Ustawodawca przewidział przy tym szczególny sposób ustalania wskaźnika procentowego udziałów (akcji) w spółce, posiadanych przez udziałowców (akcjonariuszy) - w myśl art. 16 ust. 6 omawianej ustawy, wskaźnik procentowy, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie, określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują tym udziałowcom (akcjonariuszom);
2. obejmuje sytuacje, gdy wartość zadłużenia spółki wobec jej udziałowców (akcjonariuszy) posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takich udziałowców (akcjonariuszy) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki.

Przepis art. 16 ust 1 pkt 60 znajduje zatem bezpośrednie zastosowanie do odsetek od pożyczek udzielanych spółce przez jej wspólników posiadających odpowiednią liczbę praw głosu, jeżeli poziom zadłużenia spółki wobec tzw. dłużników kwalifikowanych przekroczy wartość określoną przez ustawodawcę.

Omawiany przepis został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w celu przeciwdziałania (ograniczania) zjawiska tzw. cienkiej kapitalizacji (niedostatecznej kapitalizacji), polegającego na finansowaniu działalności podmiotu środkami uzyskiwanymi od jego dominujących udziałowców. Tego rodzaju finansowanie powoduje brak korelacji między wysokością kapitału spółki, a wielkością prowadzonej przez nią działalności, co z jednej strony prowadzi do przerzucenia ryzyka skutków prowadzonej działalności na kontrahentów „niedokapitalizowanej” spółki, a z drugiej - poprzez zaliczanie w koszty podatkowe płaconych odsetek od pożyczonego kapitału prowadzi do „zaniżania” dochodu wykazywanego przez te podmioty. Omawiany przepis ma na celu ograniczanie fiskalnych skutków takich działań podatników.

Co istotne, również z uwagi na cel omawianego przepisu, ustawodawca zdecydował się na zdefiniowanie „pożyczki”, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 (art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz określenie szczególnego sposobu ustalania wartości kapitału zakładowego spółki dla potrzeb stosowania art. 16 ust. 1 pkt 60(art. 16 ust. 7 omawianej ustawy).

Jednocześnie, ustawodawca nie wprowadził jednak definicji „wartości zadłużenia spółki” wobec tzw. dłużników kwalifikowanych, jakimi są jej udziałowcy (akcjonariusze) posiadający co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i inne podmioty posiadające co najmniej 25% udziałów w kapitale takich udziałowców (akcjonariuszy).

W celu wyjaśnienia użytego w analizowanych przepisach pojęcia „wartości zadłużenia” należy zatem posłużyć się zasadami wykładni językowej. I tak, zadłużenie to suma długów. Dług natomiast oznacza zaciągniętą pożyczkę, zwykle pieniężną, obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub w naturze. O długu mówi się wtedy, kiedy po stronie dłużnika istnieje zobowiązanie („Popularny Słownik Języka Polskiego” pod red. prof. Bogusława Dunaj, Wydawnictwo Wilga 2003).

Co istotne, w analizowanym przepisie mowa jest o zadłużeniu, a nie o zadłużeniu z jakiegoś konkretnego tytułu. Powyższe wskazuje, że wartość zadłużenia spółki wobec tzw. dłużników kwalifikowanych, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którą porównuje się do trzykrotności kapitału zakładowego spółki ustala się z uwzględnieniem każdego istniejącego na moment zapłaty odsetek zadłużenia spółki wobec jej udziałowców (akcjonariuszy) posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takich udziałowców (akcjonariuszy), to jest zarówno zadłużenia z tytułu pożyczek, odsetek od tych pożyczek, jak z innych tytułów. Mowa jest przy tym o faktycznie istniejącym na dzień spłaty odsetek zadłużeniu (tj. długach pozostających do uregulowania przez spółkę w przyszłości).

Innymi słowy, pojęcie „zadłużenie” zbliżone jest w swoim zakresie do instytucji „zobowiązania” określonej w przepisach prawa cywilnego i oznacza obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, a więc świadczenia którego wielkość jest już stronom znana, choć świadczenie takie nie musi być jeszcze na dany moment wymagalne. Przez kwotę zadłużenia rozumie się sumę zobowiązań danej spółki, np. z tytułu pożyczek, umów handlowych. Nie uwzględnia się zaś w kwocie zadłużenia kwoty spłacanych w danym dniu odsetek oraz spłacanej raty kapitałowej pożyczki (kredytu).

Należy zatem zauważyć, że zapłata przez Spółkę na rzecz udziałowca odsetek od udzielonej przez niego pożyczki oraz raty kapitałowej pożyczki, skutkuje wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu. W dniu zapłaty odsetek Wnioskodawca „uwalnia się” od zadłużenia wobec udziałowca z tytułu tych odsetek oraz części kapitału pożyczki.

W konsekwencji – skoro wartość zadłużenia Spółki wobec jej udziałowca posiadającego 100% jej udziałów i innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tego udziałowca, którą należy porównać z trzykrotnością wartości kapitału zakładowego spółki, ustala się na dzień zapłaty odsetek – dla ustalenia ww. wartości zadłużenia Spółki nie należy uwzględniać kwoty spłacanych w tym dniu odsetek od udzielonej przez udziałowca pożyczki oraz spłacanej „raty” kapitałowej pożyczki.

A zatem, jeśli zobowiązanie z tytułu obsługi pożyczek jest jedynym tytułem zobowiązania, jakie Spółka ma wobec swojego udziałowca, Spółka prawidłowo wskazała, że analizując - dla celów oceny konieczności zastosowania przez nią art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w opisanym stanie faktycznym - element wartości jej zadłużenia wobec udziałowca posiadającego 100% jej udziałów istniejącego na dzień zapłaty odsetek od pożyczki udzielonej przez udziałowca:

• powinna uwzględnić wartość kapitału pożyczki otrzymanej od tego udziałowca;
• nie powinna uwzględniać wartości spłacanych w tym dniu odsetek od pożyczki otrzymanej od tego udziałowca oraz spłacanej części kapitałowej pożyczki.

W odniesieniu do powołanych bądź przytoczonych we wniosku interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych należy podkreślić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonym stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym, a więc tylko do nich się odnoszą. Nie mają zatem charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego - tym samym nie są wiążące w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.