Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB2/436-636/13-2/MZ
z 12 grudnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 28.11.2013 r. (data wpływu 29.11.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia spadku z Austrii (tytułem zapisu zwykłego) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29.11.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia spadku z Austrii (tytułem zapisu zwykłego).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej i od początku swojego życia stale zamieszkuje wyłącznie na terytorium Polski. W dniu 13 grudnia 2011 r. w Wiedniu zmarł syn stryja Wnioskodawczyni, który w chwili śmierci posiadał obywatelstwo austriackie i stale zamieszkiwał od kilkudziesięciu lat do dnia śmierci na terytorium Austrii.

Syn Wnioskodawczyni stryja sporządził testament, na podstawie którego ustanowił na jej rzecz zapis zwykły na określoną sumę wyrażony w euro.

Obecnie w Austrii toczy się postępowanie mające na celu przeprowadzenie działu spadku po spadkodawcy. Z uwagi na to, iż wielkość masy spadkowej nie pozwala na zaspokojenie w pełnej wysokości wierzytelności z tytułu zapisów zawartych w testamencie, dojdzie do ich redukcji, w nieustalonej jeszcze wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zakładając, iż dojdzie do wykonania zapisu testamentowego i przelane zostaną na Wnioskodawczyni konto należne środki pieniężne z tego tytułu:

1. Czy Wnioskodawczyni będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu od nabycia spadku w Polsce zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), czy też w Austrii, a to w związku z treścią odpowiednich przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austriacką o zapobieżeniu dwukrotnemu pobieraniu podatku spadkowego podpisanej w Wiedniu dnia 24 listopada 1926 r. (Dz. U. z 1928 r., Nr 61, poz. 557)?
   
2. W przypadku potwierdzenia, że na mocy postanowień ww. Konwencji Wnioskodawczyni nie będzie podlegała w Polsce obowiązkowi podatkowemu od nabycia spadku zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), to czy będzie zobowiązana złożyć stosowne zeznanie podatkowe właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informujące o wykonaniu zapisu testamentowego na jej rzecz?
   
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, Zapis (zwany obecnie zapisem zwykłym) jest instytucją prawa spadkowego, stanowiącą jeden z możliwych sposobów rozrządzenia testamentowego majątkiem spadkodawcy. Zapis polega na nałożeniu na spadkobiercę obowiązku spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz zapisobiercy (który niekoniecznie musi być spadkobiercą). Zapisobierca na podstawie zapisu testamentowego uzyskuje uprawnienie do uzyskania określonej korzyści, kosztem majątku spadkowego. Zasadniczo pierwotnym źródłem przysporzenia uzyskanego przez zapisobiercę stanowi majątek pochodzący z masy spadkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 stycznia 2013 r. (sygn. akt II 1120/11) potwierdził oczywisty fakt, iż nabycie nieruchomości czy nabycie innych praw majątkowych na podstawie zapisu testamentowego ma charakter nabycia w drodze spadku. Do oceny wszelkich okoliczności z tym związanych, mają zastosowanie zasady określone we wszystkich ustawach podatkowych regulujących kwestie dotyczące nabycia w drodze spadku.

W świetle art. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega temu podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 5 i art. 6 ust. 1 pkt 2 powołanej powyżej ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy lub praw majątkowych i powstaje przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego – z chwilą wykonania zapisu.

W ocenie Wnioskodawczyni w przypadku, gdy na mocy otwartego testamentu została ustanowiona zapisobierczynią po obywatelu austriackim, który stale od kilkudziesięciu lat do dnia śmierci zamieszkiwał na terytorium Austrii (w przypadku zrealizowania postanowień zapisu testamentowego) powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn ustępują miejsca – zgodnie z postanowieniami art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – ratyfikowanej przez nasz kraj umowie międzynarodowej stanowiącej Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austriacką o zapobieżeniu dwukrotnemu pobieraniu podatku spadkowego podpisanej w Wiedniu dnia 24 listopada 1926 r. (Dz. U. z 1928 r., Nr 61, poz. 557).

Powołana Konwencja w art. 2 pkt 1 lit. a stanowi, iż nabycie w drodze spadku majątku ruchomego i praw majątkowych innych niż własność nieruchomości będzie podlegało wyłącznie podatkowi spadkowemu w tym państwie, którego obywatelem był spadkodawca w chwili swej śmierci (chyba, że w chwili śmierci posiadał miejsce zamieszkania w Polsce – co nie miało miejsca).

W konkretnym stanie faktycznym oznacza to, iż w zakresie podatkowym związanym z nabyciem zapisu testamentowego, opodatkowanie powstałego z tego tytułu przysporzenia podlega wyłącznie przepisom austriackiego prawa podatkowego.

W takiej sytuacji kwestie związane z opodatkowaniem nabycia zwykłego zapisu testamentowego (w opisanym stanie faktycznym) nie podlegają w naszym kraju żadnym przepisom podatkowym, w szczególności ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.). Tym samym, nabycie zapisu (gdy już do niego faktycznie dojdzie) nie wiąże się z żadnym obowiązkiem składania zeznania podatkowego lub innej deklaracji podatkowej dotyczącej tego faktu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na gruncie przepisów prawa polskiego spadek jest instytucją regulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że nabycie spadku przez spadkobiercę następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 758 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż co do zasady opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednakże w art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn ustawodawca przewidział wyjątek od tej zasady.

Stosownie do art. 2 ww. ustawy nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z powyższym, w sytuacji nabycia w spadku przedmiotów lub praw majątkowych znajdujących się lub wykonywanych za granicą, czynnikiem decydującym o podleganiu ustawie o podatku od spadków i darowizn jest posiadanie przez spadkobiercę obywatelstwa polskiego lub stałego miejsca pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w chwili otwarcia spadku. Zatem spadkobierca, który w chwili otwarcia spadku był/jest obywatelem polskim lub miał/ma miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn od nabytej własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz od nabytej własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy w drodze zapisu zwykłego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania zapisu - art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru (art. 7 ust. 1 ustawy).

Z uwagi na to, że syn stryja Wnioskodawczyni sporządził testament, na podstawie którego na rzecz Wnioskodawczyni (obywatelki polskiej) ustanowiono zapis zwykły po obywatelu austriackim powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 Konwencji pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austriacką o zapobieżeniu dwukrotnemu pobieraniu podatku spadkowego podpisanej w Wiedniu dnia 24 listopada 1926 r. (Dz. U. z 1928 r. Nr 61, poz. 557 ) nieruchomy majątek spadkowy, pozostały po obywatelach każdego z obydwóch Umawiających się Państw, wliczając doń i przynależności, podlega podatkowi spadkowemu tylko w tym Państwie, w którym się znajduje.

Z kolei, stosownie do art. 2 ust. 1 ww. Konwencji, co do majątku spadkowego po obywatelach każdego z obydwóch Państw, do którego nie mają zastosowania postanowienia art. 1, będą następujące zasady obowiązywać:

1. majątek ten podlega zasadniczo podatkowi spadkowemu w tym Państwie, którego obywatelem był spadkodawca w chwili swej śmierci;
   
2. jeśli jednak spadkodawca posiadał w chwili swej śmierci w drugim Państwie miejsce zamieszkania, to w tem Państwie należy poddać opodatkowaniu majątek spadkowy, tam się znajdujący;
   
3. jeśli spadkodawca w chwili swej śmierci posiadał miejsce zamieszkania w obydwóch Państwach, to wspomniany majątek spadkowy podlega podatkowi spadkowemu w tem Państwie, którego obywatelem był spadkodawca.
   
   
   

W myśl art. 2 ust. 2 ww. Konwencji za miejsce zamieszkania w rozumieniu niniejszej Konwencji uważa się miejsce, w który ktoś bądź posiada mieszkanie, co do którego stosownie do okoliczności należy przyjąć, że zamierza zatrzymać je na stałe, bądź gdzie przebywa i stosownie do okoliczności należy przyjąć, że w tym miejscu, albo w tym kraju nie zamierza przebywać tylko chwilowo.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że środki pieniężne, które Wnioskodawczyni otrzyma tytułem zapisu zwykłego, będąc obywatelką polską, zamieszkałą na stałe w Polsce, po obywatelu Austrii na podstawie art. 1 i art. 2 ust. 1 lit. a ) ww. Konwencji polsko-austriackiej podlegają podatkowi spadkowemu tylko w Austrii. Zatem w Polsce Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego od nabytych środków pieniężnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.