Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/443-736/13-2/MP
z 4 września 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25.07.2013 r. (data wpływu 29.07.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych na rzecz podmiotów upoważnionych do zarządzania portfelami funduszy inwestycyjnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych na rzecz podmiotów upoważnionych do zarządzania portfelami funduszy inwestycyjnych .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Wnioskodawca jest spółką specjalizującą się w wycenie i usługach księgowych na rzecz instytucji finansowych. Wnioskodawca zawiera ze swoimi kontrahentami — podmiotami upoważnionymi do zarządzania portfelami funduszy inwestycyjnych, w szczególności towarzystwami funduszy inwestycyjnych (dalej: „Podmiot Zarządzający” lub „Zleceniodawca”) umowy o świadczenie usług w zakresie ewidencji operacji. W ramach tych umów Zleceniodawca zleca, a Wnioskodawca przyjmuje zlecenie na ewidencjonowanie operacji dokonywanych w ramach portfeli inwestycyjnych w rozumieniu art. 45 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004r. nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej „„ustawa o Funduszach inwestycyjnych””) zarządzanych przez Zleceniodawcę (dalej: „Portfel” lub „Portfele”) oraz na wycenę aktywów Portfeli.

Usługi ewidencjonowania operacji i wyceny aktywów Portfeli obejmują:

• ewidencjonowanie operacji dokonywanych w obrębie Portfela zgodnie z przepisami prawa oraz zatwierdzonymi procedurami oraz przekazywanie zaewidencjonowanych informacji Zleceniodawcy;
  

• bieżącą wycenę aktywów wchodzących w skład Portfela oraz okresowe jej potwierdzanie z instytucją prowadzącą rejestr aktywów Portfela (dalej: „Powiernik”);
  

• opracowanie i aktualizację zasad wyceny oraz procedur współpracy ze Zleceniodawcą i Powiernikiem;
  

• obliczanie oraz przekazywanie informacji Zleceniodawcy o uzgodnionej wartości aktywów wchodzących w skład Portfela.
  

• sporządzanie raportów;
  

• badanie dokumentów księgowych dostarczonych przez Zleceniodawcę, będących podstawą ewidencji operacji w Portfelu pod względem formalno—rachunkowym;
  

• sporządzanie projekcji płynności;
  

• nadzorowanie prawidłowego rozliczenia zawartych transakcji w ramach Portfeli i instrukcji wystawionych przez Zleceniodawcę na rzecz Portfela.
  
  
  

Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie, obliczane co do zasady w oparciu o ilość Portfeli, w odniesieniu do których Wnioskodawca świadczy usługi. Wynagrodzenie to powiększone jest o podatek od towarów i usług. Ze względu na zmianę przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54 poz. 535, dalej: „Ustawa o VAT”), tj. uchylenie od 1 kwietnia 2013r. ustępu 8 art. 43 tej ustawy, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowości opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

Czy świadczenie opisanych w stanie faktycznym usług ewidencjonowania operacji i wyceny aktywów Portfeli podlega zwolnieniu z podatku VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi ewidencjonowania operacji i wyceny aktywów Portfeli wypełniają istotne i specyficzne funkcje usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w aktualnym stanie prawnym korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

Zakres zwolnienia usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi reguluje art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT. Zgodnie z nim zwolnieniu podlegają usługi zarządzania m. in.:

1. funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2. portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią.
   
   

Art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT jest implementacją art. 135 (1) (g) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. EU. L Nr 347, str. 1 ze zm., dalej: „Dyrektywa 2006/112/WE”), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi określonymi przez państwa członkowskie. Regulacja ta stanowi powtórzenie art. 13 część B lit. d) pkt 6 poprzednio obowiązującej szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz, WE L Nr 145, ze zm., dalej: „szósta dyrektywa”). W tym zakresie wszelkie uwagi dotyczące art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy pozostają aktualne w stosunku do art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE. Analiza ww. przepisów wskazuje, iż ustawodawca wspólnotowy pozostawił swobodę państwom członkowskim w określeniu rodzajów funduszy jakie powinny podlegać zwolnieniu. Państwa członkowskie powinny korzystać z tego uprawnienia z poszanowaniem celów dyrektywy i ogólnych zasad leżących u jej podstaw, w szczególności zasady neutralności podatkowej (zob. wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE” lub „Trybunał”) w sprawie C 363/05 z dnia 28 czerwca 2007 r. JP Morgan Fleming Claverhouse, pkt 22, w sprawie Gemeente Emmen, pkt 25, oraz wyrok z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawie C 246/04 Turn und Sportunion Waldburg, Zb.Orz. str. I 589, pkt 31).

Polski ustawodawca, wypełniając zalecenia ustawodawcy europejskiego, w art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT określił rodzaje funduszy, zarządzanie którymi podlega zwolnieniu z VAT. Zgodnie z tym artykułem zwolnieniu podlegają usługi zarządzania m. in. funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych, a także portfelami inwestycyjnymi tych funduszy lub ich częścią.

Tym samym krajowy ustawodawca zdaje się również realizować cel zwolnienia wskazany w orzecznictwie TSUE, tj. uwolnienie małych inwestorów (inwestujących poprzez fundusze inwestycyjne) od ciężaru VAT, tak aby zrównać ich sytuację z sytuacją inwestorów inwestujących bezpośrednio na rynku kapitałowym. Gdyby, bowiem zwalniając zarządzanie funduszami inwestycyjnymi ustawodawca krajowy nie zwolnił zarządzania ich portfelami, nie osiągnąłby ww. celu zwolnienia. W takim przypadku inwestorzy inwestujący za pośrednictwem funduszy inwestycyjnych (przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania) byliby obciążani podatkiem VAT z tytułu zarządzania portfelami - tzw. ukryty VAT.

W konsekwencji, należy uznać, iż polski ustawodawca właściwie implementował przepisy Dyrektywy 2006/112/WE w tym zakresie.

Odnosząc się zaś do zakresu pojęcia zarządzania funduszami, w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 kwietnia 2013 r., pojęcie to dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT zostało zdefiniowane w ust. 8 tego artykułu. Z dniem 1 kwietnia 2013 r., na mocy art. 1 pkt 34 lit. d ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35, dalej: Ustawa nowelizująca”), art. 43 ust. 8 Ustawy o VAT został uchylony. W uzasadnieniu do projektu Ustawy nowelizującej (pkt 37, podpunkt 11) wskazano, że celem przedmiotowej zmiany jest „dostosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług do orzecznictwa TSUE”. Projektodawca w omawianym uzasadnieniu powołał się na wyrok w sprawie C-169/04 Abbey National, w którym TSUE orzekł, że „pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w art. 13 część B lit. d pkt 6 szóstej dyrektywy (art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE — przypis autora) jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie”.

W konsekwencji, projektodawca stwierdził, że „państwa członkowskie nie są uprawnione do definiowania w prawie krajowym pojęcia zarządzania funduszami inwestycyjnymi, dlatego też uzasadnione jest usunięcie przepisu art. 43 ust. 8 z ustawy o VAT”.

Zatem w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT pojęcie „zarządzania” należy interpretować zgodnie z jego autonomicznym, wspólnotowym znaczeniem wypracowanym przez TSUE.

Teza o braku swobody państw członkowskich w kształtowaniu definicji pojęcia „zarządzania” na potrzeby omawianego zwolnienia (pomimo pewnych wątpliwości, które pojawiły się w kilku wersjach językowych Dyrektywy 2006/112/WE) była wielokrotnie podkreślana przez TSUE (zob. w szczególności wyroki z dnia 12 września 2000 r. w sprawie C 358/97 Komisja przeciwko Irlandii, Rec. str. I 6301, pkt 51, z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C 428/02 Fonden Marselisborg Lystbśdehavn, Zb.Orz.. str. 11527, pkt 27 oraz z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych C 394/04 i C 395/04 Ygeia, Zb,Orz. str. 110373, pkt 15). W wyroku z dnia 4 maja 2006 r., w sprawie C 169/04 Abbey National, Trybunał, wyjaśniając powód takiego rozwiązania, stwierdził, iż „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwolnienia przewidziane w art. 13 szóstej dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a zatem powinny zostać zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, co ma na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich (...). Zatem (...) pojęcie „zarządzania” funduszami powierniczymi, o którym mowa w art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie.”.

Jednocześnie wyrok w sprawie C 169/04 Abbey National był okazją do wypracowania przez TSUE autonomicznej definicji pojęcia „zarządzanie” dla potrzeb omawianego zwolnienia. Trybunał formułując koncept zarządzania zwrócił uwagę na cel zwolnienia, którym jego zdaniem jest „ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Celem pkt 6 tego przepisu jest zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu podatku VAT w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe a inwestowaniem za pośrednictwem przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania,” Uznał, iż transakcje objęte tym zwolnieniem są typowe dla działalności, jaką wykonują przedsiębiorstwa zbiorowego inwestowania. Z tego punktu widzenia odwołał się do przepisów prawa wspólnotowego odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dyrektywa Rady 85/611/EWG z dnia 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe, Dz. U. L 375, str. 3, z późn, zm., dalej: „Dyrektywa UCITS”). W efekcie Trybunał uznał, iż „ art . 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu zbiorowym portfelem obejmuje czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe, takie jak te zamieszczone w załączniku II do zmienionej dyrektywy 85/611 w rubryce „Administracja”, które są czynnościami właściwymi przedsiębiorstwom zbiorowego inwestowania.”.

Z załącznika II Dyrektywy UCITS (Dz. U. Unii Europejskiej z 17 listopada 2009), zawierającego listę czynności związanych z działalnością polegającą na zarządzaniu funduszami powierniczymi i spółkami inwestycyjnymi, wynika, iż czynności w rubryce „administracja” obejmują m.in.:

1. obsługę prawną i obsługę rachunkowo-księgową w zakresie zarządzania funduszem;
2. zapytania klientów;
3. wycenę i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
4. monitorowanie przestrzegania uregulowań;
5. prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
6. wypłatę zysków;
7. emisję i umarzanie jednostek uczestnictwa;
8. rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
9. prowadzenie ksiąg.
   
   

W dalszej części uzasadnienia Trybunał rozstrzygnął kwestię możliwości zwolnienia ww. usług z VAT, w sytuacji gdy zostaną one zlecone podmiotom trzecim. Analizując to zagadnienie Trybunał zauważył, że „zarządzanie funduszami powierniczymi, o którym mowa w pkt 6 tego artykułu (tj. art. 13 część B lit. d) — przypis autora) jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług. (.)

Ponadto treść art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy nie wyklucza co do zasady, by na zarządzanie funduszami powierniczymi składały się różne odrębne usługi wchodzące w zakres pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi [zarządzania funduszami powierniczymi]” w rozumieniu tego przepisu oraz by korzystały one z przewidzianego w nim zwolnienia z opodatkowania, nawet wówczas gdy świadczący te usługi jest podmiotem zarządzającym będącym osobą trzecią (zob. podobnie w kontekście art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy wyrok w sprawie SDC, pkt 64 oraz w kontekście art. 13 część B lit. d) pkt 5 tej dyrektywy .— wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C 235/OO CSC Financial Services, Rec. str. I 10237, pkt 23).”

W konsekwencji, Trybunał uznał, iż zasada neutralności VAT pozwala instytucjom finansowym dowolnie kształtować model biznesowy w zakresie świadczenia usług zarządzania, nie narażając ich na to, „że przeprowadzane przez nie transakcje nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy.”.

W konkluzji Trybunał orzekł, iż „aby móc je zakwalifikować jako transakcje zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią powinny tworzyć odrębną całość, która — jeśli ją oceniać globalnie — w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w owym pkt 6.” Co więcej, w wyroku z dnia 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 GfBk Trybunał stwierdził, że niewymienienie danej usługi w załączniku II do zmienionej Dyrektywy UCITS nie stanowi przeszkody w zaliczeniu jej do kategorii specyficznych usług objętych zakresem czynności „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, o ile spełnia ona ww. kryteria. Trybunał zauważył bowiem, że z samej zmienionej Dyrektywy UCITS wynika, że wyliczenie w załączniku II nie stanowi katalogu zamkniętego.

Podsumowując z orzecznictwa TSUE wynika, iż:

1. Państwa członkowskie nie mogą samodzielnie tworzyć definicji zarządzania na potrzeby omawianego zwolnienia z VAT.
2. Wypracowana przez TSUE definicja zarządzania oparta na Dyrektywie UCITS zawiera w sobie oprócz usług typowego zarządzania aktywami również, ale nie wyłącznie, czynności administracyjne wymienione w załączniku II tej dyrektywy.
3. W przypadku zlecenia usług w zakresie zarządzania podmiotom trzecim, zwolnienie z VAT przysługuje, o ile tworzą one odrębną całość, która —jeśli ją oceniać globalnie — wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania.
   
   

Wypracowana przez TSUE na potrzeby art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE definicja „zarządzania” ma zastosowanie do wszystkich rodzajów funduszy inwestycyjnych oraz portfeli inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT. Artykuł 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT stanowi bowiem implementację wspomnianego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE.

W świetle powyższego należy uznać, iż usługi ewidencjonowania operacji i wyceny aktywów Portfeli, które świadczy Wnioskodawca są:

• wymienione w załączniku II do Dyrektywy UCITS w rubryce administracja, jako:
  • obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem,
    
  • wycena i wyznaczanie ceny,
    
  • monitorowanie przestrzegania uregulowań,
    
  • prowadzenie ksiąg;
• tworzą niewątpliwie odrębną całość, opisaną szczegółowo w umowach zawieranych przez Wnioskodawcę ze zleceniodawcami, za którą pobierane jest jedno wynagrodzenie (obliczane, co do zasady, w oparciu o liczbę Portfeli w odniesieniu do których Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi);
  
• wypełniają specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych. Bez ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie byłoby możliwe świadczenie usługi zarządzania Portfelami. Z punktu widzenia interesów i bezpieczeństwa inwestorów kluczowe jest prowadzenie przez fundusz rzetelnej i zgodnej z przepisami ewidencji operacji dokonywanych w obrębie Portfela oraz rzetelnej wyceny jego aktywów.
  
  
  

W konsekwencji, usługi te powinny korzystać ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 12 lit b) Ustawy o VAT i art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE.

Konkluzji tej nie zmienia brzmienie art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT, pozwalającego stosować zwolnienie od podatku również do świadczenia usługi stanowiącej element jednej z wymienionych tam usług zwolnionych, który stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi zwolnionej. Chociaż art. 43 ust. 13 pośród tych usług nie wymienia usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi, to na gruncie przywołanego orzecznictwa TSUE oraz zasady neutralności nie ulega wątpliwości, że zwolnieniu podlegają również odrębne usługi wchodzące w zakres pojęcia „zarządzania” świadczone przez podmioty trzecie.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że świadczone przez niego usługi stanowią element usług zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, a nie portfelami inwestycyjnymi klientów indywidualnych zarządzanych w ramach usługi „asset management”. Zwolnienie z podatku VAT przysługuje jedynie w stosunku do tej pierwszej grupy usług, gdzie Podmiot Zarządzający zarządza portfelami funduszy inwestycyjnych we własnym imieniu i na własną rzecz. Natomiast w przypadku usług asset managment, gdzie aktywa inwestycyjne nabywane/zbywane są w imieniu i na rzecz klienta — zwolnienie nie przysługuje (por. wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. C-44/11 Deutsche Bank).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.