2013.04.08 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/443-1321/12/BM
z 8 kwietnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2012r. (data wpływu 28 grudnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2013r. (data wpływu 19 marca 2013r.) oraz pismem z dnia 28 marca 2013r. (data wpływu 29 marca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 marca 2013r. (data wpływu 19 marca 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 8 marca 2013r. znak: IBPBI/1/415-1615/12/BK, IBPP1/443-1321/12/BM oraz pismem z dnia 28 marca 2013r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, a także czynnym płatnikiem VAT, w ramach swojej działalności w ofercie sprzedaży oferuje systemy aerostatyczne, Systemy Wsparcia i Monitoringu Szkolenia(SWIMS). W skład SWIMS wchodzi odpowiednia ilość kamer stacjonarnych bądź taktycznych - uzależnione od odbiorcy- oraz zestaw zdalnego kierowania. Wnioskodawca oferuje również szkolenia (kod PKD: 8559B) w formie pozaszkolnej edukacji, w której nie da się zdefiniować poziomu nauczania a związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych. W dniu 3 grudnia 2012r. została przez Wnioskodawcę wystawiona Faktura VAT na szkolenie w zakresie wykorzystania Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS). W ramach szkolenia Nabywcy, po zakończeniu szkolenia, na podstawie protokołu przekazania/odbioru, został przekazany zestaw SWIMS, który był wykorzystany jako materiał dydaktyczno- szkoleniowy w trakcie trwania całego szkolenia.

FV za ww. szkolenie opiewała na kwotę 12.992,80 zł netto ze stawką VAT zw., wartość przekazanego zestawu wyniosła odpowiednio: brutto -7.159,30 zł; netto – 5.820,57 zł.

Jak widać powyżej ceny materiałów i produktów do konfiguracji systemu zawierały stawki VAT-23%. W związku, iż Nabywca środki na zapłacenie FV w całości pozyskał ze środków publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, Wnioskodawca jako wystawca FV, na prośbę Nabywcy, wystawił FV z zastosowaniem stawki zwolnionej z VAT (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29c Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. z późn. zm.)

Działalność gospodarcza, którą Wnioskodawca prowadzi nie jest objęta system oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, a szkolenie które jest przedmiotem wniosku nie było świadczone jako taka jednostka.

Usługi szkoleniowe jakie firma Wnioskodawcy świadczyła dla kadry Centrum Szkolenia Wojsk Inżynieryjnych i Chemicznych (CSWIiCH) były to usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Było to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem uczestników szkolenia i miało na celu uzyskanie wiedzy do celów zawodowych.

Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Świadczone przez Wnioskodawcę szkolenie będące przedmiotem zapytania było usługą doskonalenia zawodowego, która nie jest określona w odrębnych przepisach istniejących i obowiązujących. Zostało przeprowadzone w celu nabycia umiejętności obsługi, zastosowania i wykorzystania Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS) aby w przyszłości podnieść poziom pracy osób biorących udział w szkoleniu.

Uczestnicy szkolenia są żołnierzami zawodowymi i w codziennej pracy bieżącej w CSWIiCH wykorzystują umiejętności nabyte podczas szkolenia oraz przekazany w jego ramach System Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS). Pełnią oni rolę instruktorów w wspomnianym Centrum gdzie prowadzą działalność dydaktyczną.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie były świadczone w ramach Projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej.

Uczestnikami szkolenia był grupa 10 żołnierzy zawodowych Grupy Rozminowania CSWIiCH. zgodnie z zamówieniem z dnia 28 listopada 2012r.

Usługi jakie wykonała firma Wnioskodawcy na rzecz CSWIiCH były usługami szkoleniowymi. Specyfiką szkolenia było nabycie umiejętności obsługi, zastosowania i wykorzystania Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS) w szkoleniach C-IED (Counter Improvised Explosive Device) czyli przeciwdziałania improwizowanym ładunkom wybuchowym oraz EOD (Explosive Ordnance Disposal) czyli grup rozminowania. Tematem szkolenia była „Obsługa, zastosowanie i wykorzystanie Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia w szkoleniach C-IED, EOD- rozpoznanie IIED- neutralizacja poziom I i II”.

Szkolenie dotyczyło sposobów wykorzystania w praktyce przez odbiorcę SWIMS i nie obejmowało innych zagadnień.

Szkolenie było niezbędne do poprawnej obsługi i wykorzystania SWIMS, natomiast oferowane odbiorcy urządzenie jak sama nazwa wskazuje jest systemem, który należało skonfigurować oraz przeszkolić osoby później je wykorzystujące. SWIMS nie może być nabyty przez potencjalnego nabywcę bez przedmiotowego szkolenia u innych sprzedawców. Na chwilę obecną Wnioskodawca jest jedyną w Polsce firmą, która integruje SWIMS. Same kamery stacjonarne czy taktyczne oraz osprzęt do nich jeżeli nie są odpowiednio sprzężone ze sobą i skonfigurowane są właściwie nieprzydatne dla celów dydaktycznych. Natomiast bez odpowiedniego przeszkolenia personelu, który ma go używać byłyby one nieprzydatne.

Faktura wystawiona była na usługę szkolenia.

Kamery są częścią składową SWIMS. W jego skład wchodzą kamery stacjonarne monitorujące sytuację ogólną podczas szkolenia (widok na szkolonych z odległości kilku, kilkunastu metrów) oraz kamery taktyczne, które zamontowane na szkolonym pokazują szkolenie z perspektywy szkolonego.

Przekazano sprzęt nabywcy usługi po zakończeniu szkolenia ponieważ SWIMS jest integralną częścią szkolenia.

Dostawa sprzętu jest ściśle powiązana z usługą szkoleniową i jest niezbędna do jej wykonania. Niezbędność polega na tym, że SWIMS (ilość kamer, ich rodzaj, ustawienia) został skonfigurowany specjalnie do wymagań Grupy Rozminowania CSWIiCH. Nie ma możliwości przeprowadzenia szkolenia bez dostawy SWIMS.

Głównym celem dostawy urządzeń nie było osiągniecie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonanie czynności w stosunku do innych dostawców takiego sprzętu nie korzystających ze zwolnienia. Firma Wnioskodawcy nie prowadzi sprzedaży nazwijmy to „gotowych SWIMS". Firma też nie posiada SWIMS przeznaczonego do prezentacji powyższego systemu. Oferowany on jest jedynie jako integralna część szkolenia. Głównym celem dostawy było wykonanie usługi szkolenia żołnierzy zawodowych, którzy na co dzień prowadzą pracę dydaktyczną z innymi żołnierzami zajmującymi się unieszkodliwianiem improwizowanych ładunków wybuchowych między innymi w Afganistanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie dotyczy stawki VAT. Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca mógł wystawić Fakturę VAT ze stawką zwolnioną?
Czy prowadząc szkolenie, w trakcie którego został przekazany sprzęt dydaktyczno-szkoleniowy Wnioskodawca może wystawić nabywcy Fakturę VAT tylko na szkolenie a przekazany sprzęt (w tym przypadku kamery) ściągnąć ze stanu na podstawie protokołu przekazania/odbioru?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 28 marca 2013r.), w zaistniałej, opisanej sytuacji Wnioskodawca mógł wystawić Fakturę VAT ze stawką zwolnioną (zgodnie z art. 43. ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług z późn. zm.).

Prowadząc szkolenie, w trakcie którego został przekazany sprzęt dydaktyczno-szkoleniowy, Wnioskodawca uważa, że może wystawić nabywcy Fakturę VAT nazwaną „szkolenie”, która obejmuje zarówno szkolenie jak również przekazany nabywcy sprzęt dydaktyczno-szkoleniowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Należy zauważyć, iż w niniejszej interpretacji oceniono stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawczynię we wniosku w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujące do dnia 31 grudnia 2012r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
finansowane w całości ze środków publicznych

-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca oferuje systemy aerostatyczne, Systemy Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS) wraz ze szkoleniem związanym z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych. W ramach szkolenia Nabywcy, po zakończeniu szkolenia, na podstawie protokołu przekazania/odbioru, został przekazany zestaw SWIMS, który był wykorzystany jako materiał dydaktyczno- szkoleniowy w trakcie trwania całego szkolenia. W skład SWIMS wchodzi odpowiednia ilość kamer stacjonarnych bądź taktycznych oraz zestaw zdalnego kierowania.

Wnioskodawca usługi szkoleniowe świadczył dla kadry Centrum Szkolenia Wojsk Inżynieryjnych i Chemicznych (CSWIiCH). Było to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem uczestników szkolenia i miało na celu uzyskanie wiedzy do celów zawodowych. Zostało przeprowadzone w celu nabycia umiejętności obsługi, zastosowania i wykorzystania Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS) aby w przyszłości podnieść poziom pracy osób biorących udział w szkoleniu.

Uczestnicy szkolenia są żołnierzami zawodowymi i w codziennej pracy bieżącej wykorzystują umiejętności nabyte podczas szkolenia oraz przekazany w jego ramach System Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS). Pełnią oni rolę instruktorów w ww. Centrum gdzie prowadzą działalność dydaktyczną. Uczestnikami szkolenia była grupa 10 żołnierzy zawodowych Grupy Rozminowania CSWIiCH.

Usługi te były usługami szkoleniowymi. Specyfiką szkolenia było nabycie umiejętności obsługi, zastosowania i wykorzystania Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS) w szkoleniach C-IED czyli przeciwdziałania improwizowanym ładunkom wybuchowym oraz EOD czyli grup rozminowania. Tematem szkolenia była „Obsługa, zastosowanie i wykorzystanie Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia w szkoleniach C-IED, EOD - rozpoznanie IIED- neutralizacja poziom I i II”.

Po zakończeniu szkolenia przekazano sprzęt nabywcy usługi ponieważ SWIMS jest integralną częścią szkolenia. Dostawa sprzętu jest ściśle powiązana z usługą szkoleniową i jest niezbędna do jej wykonania. Niezbędność polega na tym, że SWIMS (ilość kamer, ich rodzaj, ustawienia) został skonfigurowany specjalnie do wymagań Grupy Rozminowania CSWIiCH. Nie ma możliwości przeprowadzenia szkolenia bez dostawy SWIMS.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że działalność gospodarcza, którą prowadzi nie jest objęta system oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, a szkolenie które jest przedmiotem wniosku nie było świadczone jako taka jednostka oraz, że świadczone usługi szkoleniowe nie były usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

W dalszej kolejności należy zatem przeanalizować czy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych można zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż przeprowadzone przez Wnioskodawcę szkolenie spełniało definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe szkolenie było nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z zawodem uczestników szkolenia i miało na celu uzyskanie wiedzy do celów zawodowych. Uczestnikami szkolenia byli żołnierze zawodowi, pełniący rolę instruktorów prowadzących działalność dydaktyczną, a umiejętności nabyte podczas szkolenia wykorzystują w codziennej pracy.

Wnioskodawca nie może również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT, przysługującego podmiotom które uzyskały dla świadczonych usług akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, bowiem Wnioskodawca wskazał we wniosku, że nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, który przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, bowiem jak wskazał Wnioskodawca we wniosku świadczone przez niego szkolenie było usługą doskonalenia zawodowego, która nie jest określona w odrębnych przepisach istniejących i obowiązujących.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, iż nabywca środki na zapłacenie faktury w całości pozyskał ze środków publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Wnioskodawca jako wystawca faktury (na prośbę nabywcy) wystawił fakturę stosując zwolnienie z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c Ustawy o VAT.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) przepisy ustawy stosuje się do:

jednostek sektora finansów publicznych;
innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy środkami publicznymi są:

dochody publiczne;
środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
1. ze sprzedaży papierów wartościowych,
2. z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3. ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4. z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5. z innych operacji finansowych;
przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Według art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, środki publiczne przeznacza się na:

wydatki publiczne;
rozchody publiczne, w tym na rozchody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, wydatki publiczne mogą być ponoszone na cele i w wysokościach ustalonych w:

ustawie budżetowej;
uchwale budżetowej jednostki samorządu terytorialnego;
planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych.

Na mocy art. 8 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, jednostki sektora finansów publicznych są tworzone w formach określonych w niniejszym rozdziale. Jednostki sektora finansów publicznych mogą być tworzone na podstawie niniejszej ustawy albo na podstawie odrębnych ustaw.

W myśl art. 9 ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
jednostki budżetowe;
samorządowe zakłady budżetowe;
agencje wykonawcze;
instytucje gospodarki budżetowej;
państwowe fundusze celowe;
Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
Narodowy Fundusz Zdrowia;
samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
uczelnie publiczne;
Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł (art. 5 ust. 1 pkt 4 i 5 cyt. wyżej ustawy). Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Odnośnie usług finansowanych ze środków publicznych, zauważyć należy, iż w tym zakresie istotne znaczenie ma sposób finansowania konkretnej usługi szkoleniowej, a zatem rodzaj środków, jakimi zleceniodawca płaci Wnioskodawcy za świadczoną usługę.

W przedmiotowej sprawie zachodzi zatem sytuacja, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe były usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w całości finansowanymi ze środków publicznych o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (jak stwierdził Wnioskodawca nabywca usługi, środki na zapłacenie faktury w całości pozyskał ze środków publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych).

Odnośnie natomiast sprzętu dostarczonego przez Wnioskodawcę w ramach przeprowadzonego szkolenia należy podać, że w myśl art. 43 ust. 17 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29,31,32 i 33 lit. a lub,
ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a (dodanym do ustawy o VAT od dnia 1 kwietnia 2011r.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy, stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zatem świadczenia dodatkowe związane z usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26, i pkt 29 ustawy, takie jak np. zapewnienie materiałów szkoleniowych, korzystają również ze zwolnienia od podatku pod warunkiem, że będą ściśle związane z wykonywaniem usługi podstawowej, tj. usługi szkoleniowej lub wręcz będą elementem złożonej usługi szkoleniowej.

Jednocześnie nie może mieć miejsca konkurencyjne wykonywanie tych czynności w odniesieniu do innych podmiotów niekorzystających z takiego zwolnienia. Jeżeli bowiem podmiot świadczący usługę podstawową zwolnioną od podatku nie byłby jedynym dystrybutorem (sprzedawcą) towarów i usług ściśle związanych z danym szkoleniem, zwolnienie od podatku tych towarów czy usług nie mogłoby mieć miejsca, gdyż spowodowałaby osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Innymi słowy, jeżeli towary czy usługi oferowane wraz ze szkoleniem byłyby dostępne także na rynku u innych sprzedawców, brak byłoby podstaw do ich zwolnienia od podatku.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji przeprowadzone przez Wnioskodawcę szkolenie miało na celu nabycie przez żołnierzy umiejętności obsługi, zastosowania i wykorzystania Systemu Wsparcia i Monitoringu Szkolenia (SWIMS), aby w przyszłości podnieść poziom pracy osób biorących udział w szkoleniu. Uczestnicy szkolenia są żołnierzami zawodowymi i w codziennej pracy bieżącej wykorzystują umiejętności nabyte podczas szkolenia oraz przekazany w jego ramach SWIMS. Szkolenie było niezbędne do poprawnej obsługi i wykorzystania SWIMS, natomiast oferowane odbiorcy urządzenie jest systemem, który należało skonfigurować oraz przeszkolić osoby później je wykorzystujące. SWIMS nie może być nabyty przez potencjalnego nabywcę bez przedmiotowego szkolenia u innych sprzedawców. Same kamery oraz osprzęt do nich jeżeli nie są odpowiednio sprzężone ze sobą i skonfigurowane są nieprzydatne dla celów dydaktycznych. Natomiast bez odpowiedniego personelu, który ma go używać byłyby one nieprzydatne. Dostawa sprzętu jest zatem ściśle powiązana z usługą szkoleniową i jest niezbędna do jej wykonania, a niezbędność ta, jak podaje Wnioskodawca, polega na tym, że SWIMS (ilość kamer, ich rodzaj, ustawienia) został skonfigurowany specjalnie do wymagań Grupy Rozminowania CSWIiCH. Nie ma możliwości przeprowadzenia szkolenia bez SWIMS. Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży „gotowych SWIMS”. Wnioskodawca nie posiada też SWIMS przeznaczonego do prezentacji tego systemu. Oferowany jest on jedynie jako integralna część szkolenia.

W związku z powyższym, jeżeli w przedmiotowej sprawie sprzęt dostarczany w ramach szkolenia jest sprzętem odpowiednio dobranym i skonfigurowanym przez Wnioskodawcę do konkretnych potrzeb danego nabywcy, tj. Wnioskodawca nie odsprzedaje tego sprzętu w takiej postaci w jakiej go zakupił i nabywca nie ma możliwości zakupienia go od innego nabywcy, albo zakupiony odrębnie, bez skonfigurowania przez Wnioskodawcę, byłby całkowicie nieprzydatny, dostawa tego sprzętu będzie objęta zwolnieniem od podatku jako integralna część usługi szkoleniowej.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych wraz z dostawą towarów ściśle związanych z usługami podstawowymi, finansowanymi w całości ze środków publicznych (w sytuacji gdy zapłata za świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe pochodziła w całości ze środków publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych), zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c i art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy o VAT ustawy o VAT.

Odnośnie prawa do wystawienia przez Wnioskodawcę w opisanej sytuacji faktury VAT pod nazwą „szkolenie” należy zauważyć, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych, uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

I tak, zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012r.), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
stawki podatku;
sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Jak wykazano powyżej świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe wraz z dostawą towarów ściśle związanych z usługami podstawowymi, finansowane w całości ze środków publicznych podlegają zwolnieniu od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży (…). Z kolei przepisy rozporządzenia wykonawczych w sprawie faktur obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r. stwierdzają, że faktura zawierać powinna m.in. nazwę usługi.

Należy podkreślić, iż sprzedawca jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Wskazać należy, że powołany przepis § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. określa szczegółowo dane, które powinna zawierać faktura VAT m in. nazwę towaru lub usługi. Brak prawidłowej nazwy, może rodzić wątpliwość, co do charakteru świadczonej usługi, a ponadto nie spełnia kryteriów powołanego rozporządzenia wykonawczego. Nie można w dowolny sposób stosować nazwy usług lub towarów.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących do określonego celu – do wykonania świadczenia podstawowego (głównego), na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi podstawowej.

Należy zauważyć, iż opisana powyżej usługa szkoleniowa jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte szkolenia i przyporządkowanego do niej przekazania nabywcy usługi sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego prezentowanego w trakcie szkolenia, które są nierozerwalnie ze sobą związane.

Z powyższego wynika, że podstawa opodatkowania obejmuje również ciążące na usługodawcy koszty (w tym przypadku koszty przekazania sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego prezentowanego w trakcie szkolenia), jeżeli są one bezpośrednio związane z daną usługą i zwracane są przez nabywcę usługi w zakresie uiszczanej należności. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucony jest na nabywcę, nie uznaje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia podstawowego.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w treści przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.). Można tutaj wskazać przepis art. 78 lit. b Dyrektywy, zgodnie z którym do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W związku z powyższym, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych usług szkoleniowych za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę usługi od nabywcy, tj. łącznie z kosztami ponoszonymi na rzecz nabywców z tytułu przekazania sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego prezentowanego w trakcie szkolenia.

W sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punku widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W przedmiotowej sprawie przekazano nabywcy usługi szkoleniowej sprzęt dydaktyczno-szkoleniowy prezentowany w trakcie szkolenia, który był integralną częścią szkolenia. Dostawa sprzętu jest ściśle powiązana z usługą szkoleniową i jest niezbędna do jej wykonania. Nie ma możliwości przeprowadzenia szkolenia bez dostawy sprzętu, który został skonfigurowany specjalnie do wymagań nabywcy usługi.

Wnioskodawca uważa, że może wystawić nabywcy fakturę VAT nazwaną „szkolenie”, która obejmuje zarówno szkolenie jak również przekazany nabywcy sprzęt dydaktyczno-szkoleniowy.

Zatem koszty związane z przekazaniem nabywcy usługi szkoleniowej sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego wykorzystanego w trakcie szkolenia ponoszone w związku z wykonaniem usługi szkoleniowej były elementem kalkulacyjnym otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia (częścią odpłatności za kompleksową usługę szkoleniową). Stanowią one w tej sytuacji integralną część świadczonej przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej. Wykonanie przedmiotowej usługi szkoleniowej nie było bowiem możliwe bez przekazania nabywcy usługi szkoleniowej sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego, skonfigurowanego przez Wnioskodawcę specjalnie dla potrzeb nabywcy. Przekazanie ww. sprzętu pełni zatem funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest usługa szkoleniowa.

Wskazać należy, iż Wnioskodawca koszty przekazania ww. sprzętu ponosił w celu wykonania usługi podstawowej tj. usługi szkolenia, zatem koszty te należy traktować jako element składowy usługi finalnej.

Koszty przekazania ww. sprzętu tworzą pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Są one elementem świadczenia zasadniczego, które służą tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej (podstawowej) szkoleniowej. Przedmiotowe koszty stanowią element cenotwórczy usługi podstawowej tj. usługi szkoleniowej.

Podział w tym przypadku jednorodnej, kompleksowej usługi na odrębne rodzaje czynności wchodzące w skład usługi kompleksowej będzie podziałem sztucznym nieodzwierciedlającym stanu rzeczywistego transakcji, w której przedmiotem sprzedaży jest tylko i wyłącznie usługa kompleksowa (szkoleniowa). W konsekwencji podział ten nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za usługę kompleksową na części obejmujące należność za poszczególne czynności wchodzące w skład usługi kompleksowej.

Tak więc ponoszone przez Wnioskodawcę koszty związane z przekazaniem nabywcy usługi szkoleniowej sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego są elementem kalkulacyjnym świadczenia podstawowego, a zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowią podstawę opodatkowania tym podatkiem a w konsekwencji podlegają zwolnieniu od podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie w części zasadniczej faktury przeznaczonej na wskazanie nazwy usługi winna znaleźć się nazwa właściwa, tj. usługa szkoleniowa. Natomiast nic stoi na przeszkodzie, aby np. w części informacyjnej faktury VAT zawrzeć, jeśli taka jest wola i uzgodnienie stron umowy, elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę całej usługi.

W tej sytuacji Wnioskodawca winien wystawić fakturę VAT pod nazwą „szkolenie”, dokumentującą wykonanie usługi szkoleniowej wraz z dostawą sprzętu dydaktyczno-szkoleniowego ściśle związanego z usługą podstawową z zastosowaniem do całej kwoty należnej (tj. obejmującej cenę szkolenia oraz cenę dostarczonego sprzętu) zwolnienia od podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Równocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin