INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14.03.2013 r. (data wpływu 18.03.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25.06.2013 r. (data nadania 25.06.2013 r., data wpływu 28.06.2013 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-307/13-2/IF z dnia 06.06.2013 r. (data nadania 06.06.2013 r., data doręczenia 19.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z Mirosławem G. podpisali akt notarialny z Gminą. W wyniku podpisania tego aktu doszło do Umowy zamiany nieruchomości. Wnioskodawczyni i Mirosław G. otrzymali, każde po połowie, działkę o numerze księgi wieczystej znajdującą się przy ulicy S. i B., a oddali gminie działkę wpisaną w księdze wieczystej położoną ulicy B. Przedmiotowa zamiana nieruchomości nastąpiła na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy Wnioskodawczynią i Mirosławem G. a gminą. Wraz z wydaniem gminie nieruchomości Wnioskodawczyni i Mirosław G. zapłacili gminie karę umowną w określonej wysokości, co było skutkiem niedotrzymania przez Wnioskodawczynię i Mirosławem G. określonych zobowiązań wobec gminy.

Nieruchomość nabyta w połowie przez Wnioskodawczynię była wykorzystywana przez nią w działalności gospodarczej (usługi parkingowe) i służyła generowaniu przez nią przychodów. Na rzeczonej nieruchomości znajdują się budowle, tj. płyty budowlane i ogrodzenie, od których Wnioskodawczyni płaci podatek od nieruchomości (wartość budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości Wnioskodawczyni przyjęła szacunkowo, ponieważ w akcie notarialnym nie wyszczególniono tej wartości). Następnie Mirosław G. przekazał w całości, w formie darowizny, synowi Jakubowi G. swój udział we własności nieruchomości przy ulicy S. i B.

W późniejszym czasie Wnioskodawczyni oraz Jakub G. postanowili sprzedać nieruchomość przy ul. S. i B. (zwaną dalej nieruchomością) firmie M. Sp. z o. o. Przedmiotowa transakcja nie doszła ostatecznie do skutku, co stało się przedmiotem sporu sądowego między niedoszłymi sprzedającymi i kupującymi (ci drudzy chcieli jednak doprowadzić do skutecznego zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości i sprawa w tym zakresie toczy się do dzisiaj). Następnie w październiku 2010 r. Wnioskodawczyni postanowiła założyć jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie I.. Wkładem do tejże spółki miały być udziały we współwłasności nieruchomości. Do czasu zarejestrowania I. Spółka z o. o. prawnie funkcjonowała jako I. Spółka w organizacji. W dniu złożenia I., w formie aktu notarialnego została zawarta umowa o przeniesienie własności nieruchomości na rzecz I. przez Wnioskodawczynię i J.G. W dniu 28 lutego 2011 r. zostało sporządzone oświadczenie o rozwiązaniu I. Spółka z o.o. w organizacji i nieruchomość stała się znowu współwłasnością Wnioskodawczyni.

Następnie w dniu 4 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni postanowiła założyć Spółkę I., co zostało potwierdzone w akcie notarialnym z tego dnia. Wkładem do tejże spółki, tak jak za pierwszym razem, miały być udziały we współwłasności nieruchomości. W tym dniu, w formie aktu notarialnego została zawarta umowa o przeniesienie własności nieruchomości na I.

W związku faktem, iż Zarząd I. Sp. z o. o. w organizacji nie złożył w terminie wymaganym przepisami prawa wniosku o rejestrację do Krajowego Rejestru Sądowego spółka uległa z mocy prawa rozwiązaniu, a Wnioskodawczyni zwrócono wniesiony przez nią aport pod postacią udziału we współwłasności nieruchomości. Podsumowując opisany powyżej stan faktyczny Wnioskodawczyni wskazała, iż obie próby założenia I. w sensie prawnym były nieskuteczne, ponieważ zarówno za pierwszym jak i za drugim razem podmiot ten był organizacji, ale nigdy nie został wpisany do krajowego Rejestru Sądowego ponieważ nie złożono wniosku o jego rejestrację.

Wnioskodawczyni nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od gruntu – jako stanowiący koszt uzyskania przychodu (zwany dalej KUP) – ponieważ na mocy przepisu art. 22c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o PIT, jest to zabronione. niezależnie od tego grunt i tak nie został przez Wnioskodawczynię ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (zwanej dalej ewidencją), zarówno po nabyciu pierwotnym jak i potem po dwukrotnym jego odzyskaniu od I.. Budowle nie zostały ujęte w ewidencji, pomimo, że budowle podlegają amortyzacji (i są środkami trwałymi). Z uwagi na brak wyszczególnienia ich wartości w akcie notarialnym umowy zamiany Wnioskodawczyni nie wykazała ich w ewidencji i w konsekwencji nie amortyzowała, zarówno po nabyciu pierwotnym jak i potem – po dwukrotnym jej odzyskaniu od I.. Wnioskodawczyni w niedługim czasie planuje sprzedać swój udział w nieruchomości. W związku ewentualną sprzedażą Wnioskodawczyni zastanawia się nad rozliczeniem tej transakcji na gruncie ustawy o PIT. Wnioskodawczyni rozważa wydanie uzyskanego ze sprzedaży dochodu na cele mieszkaniowe.

Pismem z dnia 25.06.2013 r. (data wpływu 28.06.2013 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że I. sp. z o. o. w organizacji została powtórnie założona w dniu 04.06.2012 r., a nie jak wskazała we wniosku 04.06.2011 r. Umowa I. Sp. z o. o. w organizacji uległa rozwiązaniu z dniem 4.12.2012 r. ponieważ w tym dniu minął sześciomiesięczny termin na zgłoszenie przez Zarząd spółki do Krajowego Rejestru Sądowego – termin liczony od 4.06.2012 r., a które zgłoszenie nie miało miejsce. Podstawą jest tutaj art. 169 Kodeksu Spółek Handlowych. W związku tym w dniu 15.01.2013 r. został zawarty akt notarialny, na mocy którego Wnioskodawczyni odzyskała własność rzeczonej nieruchomości od rozwiązanej spółki I..

Wnioskodawczyni doprecyzowała również, iż w związku z likwidacją I. Sp. z o. o. w organizacji była ona wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej (faktycznie to wykorzystywanie do działalności gospodarczej miało miejsce od 4.12.2012 r.). Jednak ta nieruchomość nie została przyjęta na stan środków trwałych firmy Wnioskodawczyni (nigdy tam nie była).

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż zakładając pierwotnie I. Sp. z o o. w październiku 2010 r. to sama Wnioskodawczyni przeniosła do tej spółki własność nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy sprzedaż omawianej nieruchomości będzie w ogóle przychodem do opodatkowania...
2. Czy jeżeli powstanie przychód do opodatkowania, to czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia dochodu uzyskanego z takiej sprzedaży w związku z wydatkowaniem go na cele mieszkaniowe...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Sprzedaż nieruchomości nie będzie przychodem do opodatkowania podatkiem PIT dla Strony. Powodem tego jest okoliczność, iż jej sprzedaż nie będzie przychodem z działalności gospodarczej (czyli nie jest przychodem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3) ustawy o PIT), lecz będzie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT, a ponieważ minęło już 5 lat od końca roku, w którym ją nabyto nie powstanie i przychód w myśl tego przepisu, a co oznacza, iż nie powstanie on wcale i nie będzie przedmiotu opodatkowania. To, iż omawiana sprzedaż nie będzie przychodem z działalności gospodarczej wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1) lit. a) ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c;…

Stwierdzić trzeba, iż zacytowany przepis zawiera dwie przesłanki uznania przychodu ze sprzedaży środków trwałych za przychód z działalności gospodarczej: sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza), który został ujęty w ewidencji (przesłanka druga). Uznanie za wystarczające do przypisania przychodu ze sprzedaży składnika mienia do źródła jakim jest działalność gospodarcza, jedynie samego faktu spełniania przez dany składnik warunków uzasadniających uznanie go za środek trwały, pomijałoby obowiązywanie drugiej z wymienionych przesłanek, tzn. konieczności ujęcia owego składnika w ewidencji. Wykładnia taka pozostawałaby w sprzeczności ze standardem interpretacyjnym nakazującym wykładnię tekstów prawnych jako całości, tzn. uwzględnienie przy wykładni całości relewantnej treści aktu prawnego, w ten sposób by żaden fragment tekstu prawnego nie był zbędny - zakaz wykładni per non est (zob. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, str. 122)- i dlatego nie może mieć ona zastosowania.

W przypadku Wnioskodawczyni nieruchomość nie została ujęta w ewidencji (ani przy nabyciu pierwotnym, ani po jej odzyskaniu od I.) i to przesądza, że jej sprzedaż nie będzie przychodem z działalności gospodarczej. Stwierdzić bowiem trzeba, iż ponieważ w ustawie o PIT jest mowa o środkach trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a nie o „podlegających ujęciu” (nieruchomość powinna być ujęta w ewidencji), co jest istotną różnicą na tyle istotną, że nie daje się zrównać tych pojęć na gruncie wykładni systemowej. Dlatego sprzedaż nieruchomości nie ujętej w ewidencji (chociaż winna być tam ujęta) nie jest przychodem z działalności gospodarczej. To pozostaje w korespondencji z art. 22n ust. 6 ustawy o PIT, gdzie napisano wyraźnie, iż w razie braku ewidencji środków trwałych odpisy amortyzacyjne nie są KUP. Skoro więc odpisy amortyzacyjne nie są KUP, przy braku ujęcia środka trwałego w ewidencji środków trwałych, to przy sprzedaży takiego środka trwałego - na zasadzie symetrii przychód uzyskany ze sprzedaży takiego środka trwałego, nie jest przychodem z działalności gospodarczej.

Ponieważ z kolei minęło owe 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT, to przychód do opodatkowania (a w konsekwencji i dochód) nie powstaje wcale. Podobny pogląd do prezentowanego prezentują też sądy, czego przykładem są wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2011 r. sygnatura akt II FSK 1151/10, z 10 lutego 2010 r. sygnatura akt II FSK 1507/08, oraz z 18 maja 2010 r. sygnatura akt II FSK 51/09), z 1 czerwca 2012 r. sygnatura akt II FSK 2290/10, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 stycznia 2013 r. sygnatura akt I SA/Łd 1381/12.

To, iż w międzyczasie Wnioskodawczyni wnosiła dwukrotnie nieruchomość do Spółki I. i potem uzyskiwała ją z powrotem (na skutek braku rejestracji I. w KRS) nie ma znaczenia w sprawie, ponieważ de facto były to czynności nieskuteczne i nieruchomość na zasadzie zwrotu do niej wracała.

Ad.2

Gdyby jednak uznać, iż sprzedaż nieruchomości będzie przychodem do opodatkowania - a w grę (z powodów opisanych w Ad. 1) może tylko wchodzić w grę przychód ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT, czyli przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (ponieważ można teoretycznie przyjąć, iż nie minęło 5 lat od końca roku, w którym ją nabyto, przez które to nabycie należałoby rozumieć odzyskanie własności nieruchomości od tworzonej nieskutecznie spółki I., gdzie została uprzednim wniesiona jako aport), bo wtedy od ostatniego odzyskania nieruchomości nie mięto 5 lat — to i tak można zwolnić z opodatkowania podatkiem PIT uzyskany na tej sprzedaży dochód.

W takiej sytuacji sprzedaż taka (dochód wygenerowany na niej) może korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131) ustawy o PIT, na mocy którego wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Gdy więc Wnioskodawczyni wyda dochód ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe (wymienione szczegółowo w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT) we wskazanym w zacytowanym przepisie terminie, to taki dochód będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem PIT. Sprawa jest tutaj oczywista.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła w 2005 r. 1/2 nieruchomości – grunt na którym znajdują się budowle, tj. płyty budowlane i ogrodzenie. Nieruchomość nabyta w połowie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej (usługi parkingowe) i służyła generowaniu przez nią przychodów. W późniejszym czasie Wnioskodawczyni wraz z współwłaścicielem postanowili sprzedać nieruchomość. Przedmiotowa transakcja nie doszła ostatecznie do skutku. Następnie w październiku 2010 r. Wnioskodawczyni postanowiła założyć jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie I. Spółka z o.o. w organizacji - wkładem do tejże spółki miały być udziały we współwłasności nieruchomości. W dniu złożenia I., w formie aktu notarialnego została zawarta umowa o przeniesienie własności nieruchomości na rzecz I. W dniu 28 lutego 2011 r. zostało sporządzone oświadczenie o rozwiązaniu I. Spółka z o.o. w organizacji i nieruchomość stała się znowu współwłasnością Wnioskodawczyni.

Następnie w dniu 4 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni postanowiła ponownie założyć Spółkę I., co zostało potwierdzone w akcie notarialnym z tego dnia. Tak jak za pierwszym razem, wkładem miały być udziały we współwłasności nieruchomość - w tym dniu, w formie aktu notarialnego została zawarta umowa o przeniesienie własności nieruchomości na I.

W związku faktem, iż spółka uległa z mocy prawa rozwiązaniu Wnioskodawczyni zwrócono wniesiony przez nią aport pod postacią udziału we współwłasności nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej (faktycznie) od 4.12.2012 r.

Wnioskodawczyni nie wykazała gruntu oraz posadowionych na nim budowli w ewidencji i w konsekwencji nie ich amortyzowała, zarówno po nabyciu pierwotnym jak i potem – po dwukrotnym jej odzyskaniu od I. Wnioskodawczyni w niedługim czasie planuje sprzedać swój udział w nieruchomości. W związku ewentualną sprzedażą Wnioskodawczyni zastanawia się nad rozliczeniem tej transakcji na gruncie ustawy o PIT. Wnioskodawczyni rozważa wydanie uzyskanego ze sprzedaży dochodu na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów, są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

3. pozarolnicza działalność gospodarcza,
8. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
   1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
   2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
   3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   4. innych rzeczy,
   - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
   
   

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt wykorzystywania danej nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Powołane przepisy ustawy podatkowej nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dlatego dokonując wykładni przepisów ustawy w tym zakresie należy mieć na względzie, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą.

Przepis art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej (w tym przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi). Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Bez znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy (a więc dla kwalifikacji przychodu uzyskanego ze zbycia przedmiotowej nieruchomości do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza) pozostaje okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość nie była wbrew ustawowemu obowiązkowi spoczywającemu na podatniku wynikającemu z art. 22 ust. 2d powoływanej ustawy, wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl bowiem art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Treść art. 22 ust. 2d ww. ustawy nie pozostawia bowiem wątpliwości, iż podatnik ma obowiązek wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składniki majątku stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Wprowadzeniu do ewidencji podlegają też środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zarówno podlegające amortyzacji, jak i te, których nie można amortyzować (a zatem również grunty). Wyjątkowo tylko wprowadzeniu do ewidencji nie podlegają środki trwałe (wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł.

W konsekwencji wskazany przez Wnioskodawczynię fakt braku ujęcia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych gruntu wraz z posadowionymi na nim budowlami nie przesądza o odmiennej (niż powyższa) kwalifikacji przychodów do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasadnym jest wskazanie, iż przez pojęcie „majątek związany z działalnością” należy rozumieć składniki mienia, których posiadanie wiąże się z faktem wykonywania działalności gospodarczej. Natomiast powołana ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera znaczenia wskazanego powyżej pojęcia „wykorzystywanie”, wobec tego należy posłużyć się definicją słowa „wykorzystywanie” ze Słownika Języka Polskiego zgodnie z którym „wykorzystywanie” to osiąganie z czegoś korzyści, pożytku, skorzystanie z czegoś, spożytkowanie, zużytkowanie (Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996, s. 752).

Zatem przez „wykorzystywanie”, jak wskazano powyżej, należy rozumieć osiąganie z czegoś korzyści, pożytku, tym samym przez składniki majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej należy rozumieć tego rodzaju składniki, które są używane, użytkowane w działalności gospodarczej.

W momencie przekazania gruntu wraz z posadowionymi na nim budowlami przez Wnioskodawczynię na cele i potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej – nieruchomość ta stała się składnikiem wykorzystywanym na potrzeby związane z tą działalnością, w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stan wykorzystywania składnika majątku na potrzeby związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy trwa od momentu wykorzystywania do momentu określonego w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do momentu zbycia.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowi przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Organu potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1617/09.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
   - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
   - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
   
   

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż zwolnienie to obejmuje przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) niewykorzystywanych w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do przychodów ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na których, bądź w których, prowadzona jest lub była pozarolnicza działalność gospodarcza.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, iż sprzedaż udziału (#189; ) w nieruchomości stanowiącej grunt z posadowionymi na nim budowlami stanowi przychód z działalności gospodarczej i w związku z tym nie będzie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu na zasadach stosowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w myśl powyższego, w przedmiotowej sprawie nie znajduje również zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, iż tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie objętym zadanymi pytaniami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.