INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2010 r. (data wpływu) uzupełnionym w dniu 15 listopada 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 15 listopada 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawiera umowę z podmiotem zagranicznym o odpłatne przeprowadzenie badania klinicznego. W zamian za wynagrodzenie Wnioskodawca zobowiązuje się do udostępnienia pomieszczeń i własnej infrastruktury badaczowi do prowadzenia badania oraz do zabezpieczenia i przechowywania dokumentacji medycznej związanej z tym badaniem. W efekcie prac badawczych może dojść do dokonania odkryć lub wynalazków, do których sponsor badania chce mieć zagwarantowane prawo własności. W związku z powyższym zagraniczny sponsor badania klinicznego przedstawia Wnioskodawcy do zaakceptowania zapis umowny następującej treści: „Szpital nieodpłatnie przenosi na Sponsora autorskie prawa majątkowe do wszelkich materiałów, informacji, danych, raportów lub innych utworów, których ustalenie nastąpiło w wykonaniu umowy, lub w związku z jej wykonywaniem (…)”. W związku z przeniesieniem wszystkich praw autorskich do utworów, Wnioskodawca traci wyłączność zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego określonego w art. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych”. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że „zakres usług” Wnioskodawcy zawarty w umowie o badanie kliniczne obejmuje umożliwienie badaczowi przeprowadzenie czynności badawczych w części pomieszczeń, za pomocą szpitalnych urządzeń i materiałów takich jak leżanka, aparat EKG, papier do drukarki itp., udostępnienie dostępu do łącza internetowego, umożliwienie badaczowi wykonania określonych procedur medycznych, np. badań diagnostycznych, archiwizacji dokumentacji badania klinicznego, przekazywania na wezwanie strony umowy dokumentacji uczestników badania, umożliwienie przedstawicielom sponsora badania przeprowadzenie kontroli sposobu przeprowadzenia badania klinicznego, czynności administracyjne. Z kolei przebieg badania jest następujący: przedstawiciele sponsora badania dostarczają do ośrodka protokół badania, instrukcję postępowania, dokumentację, wzory pism do wypełnienia oraz produkty i środki techniczne niezbędne do prawidłowego wykonania badania. Następnie przeprowadza się rekrutację pacjentów, którzy składają wizyty i są poddawani badaniu zgodnie z protokołem badania klinicznego. Po określonym etapie badania dokonywana jest płatność na rzecz Wnioskodawcy za wykonane do tej chwili czynności badawcze stosownie do ilości przebadanych pacjentów. Czynności badawcze wykonuje główny badacz, który jest na gruncie umowy o badanie kliniczne podmiotem samodzielnym, tj. otrzymuje od sponsora badania odrębne wynagrodzenie, na nim spoczywa odpowiedzialność za prawidłowe, zgodne z harmonogramem badania wykonanie wszystkich przewidzianych protokołem procedur medycznych. Jeżeli w trakcie badania, badacz uzyska informację będącą jego oryginalnym odkryciem medycznym, uzyskuje on prawo autorskie do tego odkrycia. Wnioskodawca umożliwia badaczowi prowadzenie badania poprzez udostępnienie swojej infrastruktury. Po zakończeniu badania sponsor badania dokonuje ostatecznej płatności na rzecz Wnioskodawcy. Główny badacz jest pracownikiem Wnioskodawcy, na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej, jednakże jego wynagrodzenie za pracę wykonaną w badaniu klinicznym pokrywa w całości sponsor badania na podstawie odrębnej umowy. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Podmiot zagraniczny, będący stroną umowy, ma siedzibę we Francji, jest osobą prawną zidentyfikowaną do celów podatku od wartości dodanej (art. 28a pkt 1 lit.b ustawy). Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są identyfikowane jako usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 85.14.18-00.00 i korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 9 załącznika nr 4 do ustawy. Czynność nieodpłatnego przeniesienia na sponsora autorskich praw majątkowych należy traktować, jako czynność odrębną, niezależną od świadczenia Wnioskodawcy polegającego na umożliwieniu przeprowadzenia badania klinicznego na jego terenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przeniesienie praw do wynalazków, przyszłych odkryć lub innych praw niematerialnych, dokonane przez Szpital na sponsora badania klinicznego, jest odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju w świetle wyżej wymienionych przepisów i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu...

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przeniesienie praw do odkryć, wynalazków lub innych praw autorskich na sponsora badania stanowiłoby odpłatne świadczenie usług i podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powołując art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług Szpital wskazuje, że ustawodawca za odpłatne świadczenie usług, a więc podlegające opodatkowaniu, uznaje także takie nieodpłatne świadczenia usług, które są m.in. dokonywane na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym, jak również uwzględniając fakt, że sponsor badania klinicznego wyraźnie zastrzega umownie obowiązek nieodpłatnego przeniesienia na niego praw do przyszłych wynalazków lub odkryć, a cel czynności przeniesienia praw autorskich należy uznać za inny niż związany z prowadzony przedsiębiorstwem, zdaniem Szpitala czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, iż Wnioskodawca zawiera z podmiotem zagranicznym, będącym podatnikiem zidentyfikowanym do celów podatku od wartości dodanej, mającym siedzibę na terytorium Francji, zwanym sponsorem badania, umowę w zakresie przeprowadzenia badania klinicznego. Wnioskodawca wykonuje na rzecz kontrahenta czynności o określonym w umowie zakresie i przebiegu. Z kolei czynności badawcze wykonuje główny badacz, będący pracownikiem Wnioskodawcy, który za pracę wykonaną w badaniu klinicznym otrzymuje od sponsora badania, w oparciu o odrębne postanowienia umowne, stosowne wynagrodzenie. Jeżeli w trakcie badania badacz uzyska informację będącą jego oryginalnym odkryciem medycznym, uzyskuje on prawo autorskie do tego odkrycia. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że z umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym wynika, że Wnioskodawca „nieodpłatnie przenosi na sponsora autorskie prawa majątkowe do wszelkich materiałów, informacji, danych, raportów lub innych utworów, których ustalenie nastąpiło w wykonaniu umowy, lub w związku z jej wykonywaniem”, zaś czynność tą należy traktować, jako czynność odrębną, niezależną od świadczenia Wnioskodawcy, polegającego na umożliwieniu przeprowadzenia badania klinicznego na jego terenie.

W związku z powyższym, przyjmując jako element stanu faktycznego, iż Wnioskodawca dokona przeniesienia praw autorskich, stanowiących - zgodnie z opinią Wnioskodawcy - czynność odrębną od pozostałych świadczeń wykonywanych na rzecz kontrahenta, zauważyć należy, że w przypadku, gdy usługa ta (przeniesienie praw), stanowiąca usługę niematerialną, świadczona jest na rzecz zleceniodawcy mającego siedzibę w innym kraju niż Polska należy wskazać miejsce świadczenia dla tej usługi. Podatek od towarów i usług jest bowiem podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostały uznane za wykonane w danym państwie. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, których świadczenie odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

W art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   
   
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
   
   
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 cyt. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, 28i, 28j i 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 cyt. ustawy). W przypadku zaś, gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu (art. 28b ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 28c ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa.

Ponadto w pozostałych przepisach tego rozdziału, tj. art. 28d do art. 28n ustawy ustawodawca wymienił wyjątki od ogólnej zasady przewidzianej w art. 28b ust. 1 ustawy, dotyczące usług o specyficznym charakterze (określony rodzaj usług) z uwzględnieniem statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona. Sytuacje określone w tych przepisach nie mają jednakże zastosowania w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy w istocie dojdzie do przeniesienia przez Wnioskodawcę praw do odkryć, wynalazków lub innych praw autorskich na rzecz podatnika, będącego - jak wskazano we wniosku - podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, mającym siedzibę we Francji, miejscem ich świadczenia, a zarazem opodatkowania, w myśl art. 28b ust. 1 ustawy będzie miejsce, w którym kontrahent posiada siedzibę, z uwzględnieniem ewentualnych przypadków wskazanych w powołanym wyżej art. 28b ust. 3 ustawy. Tym samym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Końcowo wskazać należy, że tut. organ w ramach interpretacji indywidualnej nie ma podstaw prawnych do rozstrzygania, czy Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do przeniesienia praw autorskich na sponsora badania. A zatem, jak już wskazano na stronie 3 niniejszej interpretacji, zagadnienie to zostało uznane jako element stanu faktycznego złożonego wniosku. Ponadto kwestie uregulowane w przywołanej przez Wnioskodawcę ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie mieszczą się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Zaznaczyć także należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego nie mogą być, w świetle uregulowań zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa, rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.