2013.04.22 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBI/2/423-184/13/JS
z 22 kwietnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 07 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uwzględnienia w zeznaniu rocznym Spółki Przejmującej zaliczek na podatek dochodowy wpłaconych przez Spółkę Dzieloną, związanych z wydzieloną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uwzględnienia w zeznaniu rocznym Spółki Przejmującej zaliczek na podatek dochodowy wpłaconych przez Spółkę Dzieloną, związanych z wydzieloną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”, „Spółka przejmująca”) jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), mającą swoją siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest jednym z podmiotów z grupy Z. w Europie. W skład grupy wchodzi również Q spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej jako: „Q”, „Spółka Dzielona”).

Działalność gospodarcza Q koncentruje się w dwóch obszarach:

w zakresie loterii pieniężnych oraz gier liczbowych – świadczenie usług informatycznych oraz obsługi działalności Y (dalej jako: „Y”) związanej ze sprzedażą produktów Y poprzez zapewnienie dostępu do systemu informatycznego stworzonego specjalnie na potrzeby Y w celu obsługi tej sprzedaży i odpowiedniego gromadzenia i przetwarzania w ramach świadczenia tzw. usługi systemowej, a także świadczenie innych usług objętych umową zawartą z Y lub odrębnymi zleceniami (tzw. „Działalność Loteryjna”),
w zakresie usług telekomunikacyjnych – świadczenie usług centrum telekomunikacyjnego oraz usług telekomunikacyjnych dla podmiotów z grupy G w Europie oraz podmiotów niepowiązanych (tzw. „Działalność Telekomunikacyjna”).

W celu zwiększenia efektywności w prowadzeniu obu rodzajów działalności gospodarczej, Q zamierza dokonać ich rozdzielenia poprzez wydzielenie ze swej struktury Działalności Telekomunikacyjnej i przeniesienie jej do Spółki. Podział Q przez wydzielenie miałby nastąpić w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. 2000 Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), tj. poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). W przypadku Q doszłoby do przeniesienia części majątku związanego z prowadzeniem Działalności Telekomunikacyjnej na Wnioskodawcę.

Spółka dzielona Q nie będzie zamykała ksiąg rachunkowych na dzień podziału przez wydzielenie, gdyż zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, nie ma takiej konieczności (art. 12 ust. 3a ustawy o rachunkowości). Oznacza to, że na dzień podziału nie dojdzie do zamknięcia roku podatkowego podmiotu dzielonego ani do rozliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty z działalności prowadzonej od początku roku podatkowego do dnia podziału. Takie ostateczne rozliczenie nastąpi dopiero na koniec wybranego roku podatkowego.

Wszystkie przychody i koszty ich uzyskania, wygenerowane zarówno przez Działalność Telekomunikacyjną, jak i Działalność Loteryjną, wykazywane będą do dnia podziału w rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych w Q. Również Q oblicza i wpłaca, od początku roku podatkowego do dnia podziału, należne zaliczki na podatek dochodowy od łącznej kwoty ustalonego dochodu. Wielkość dochodu wypracowana przez poszczególne rodzaje działalności Q jest zmienna. Na chwilę obecną nie można jednoznacznie stwierdzić, czy wielkość przychodów wygenerowanych przez tę część przedsiębiorstwa, która ma przejść do Wnioskodawcy (tj. Działalność Telekomunikacyjna) od początku roku podatkowego w Q do dnia podziału, będzie większa czy mniejsza od poniesionych w tym samym okresie kosztów ich uzyskania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, jako spółka przejmująca (w wyniku podziału przez wydzielenie) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie uprawniony do rozpoznania w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych zaliczek wpłaconych przez Q od początku roku podatkowego, obowiązującego w spółce dzielonej, do dnia podziału, a przypadających na wydzieloną zorganizowaną część przedsiębiorstwa? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony (jako Spółka Przejmująca) do rozpoznania w swoim rocznym rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych zaliczek wpłaconych przez Q (Spółkę Dzieloną) od początku roku podatkowego obowiązującego w spółce dzielonej, do dnia podziału, a przypadających na wydzieloną zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych ciąży obowiązek wpłacania w ciągu roku podatkowego zaliczek na ten podatek. Zgodnie z treścią art. 25 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1 b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jak wynika z treści przepisów art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis ten znajdzie zastosowanie w prezentowanej przez Wnioskodawcę sytuacji, gdyż zarówno majątek wydzielany jak i majątek pozostający w spółce stanowią każdy odrębnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, sukcesja podatkowa, o której mowa w powołanym wyżej przepisie, w odniesieniu do obowiązków w podatku dochodowym od osób prawnych oznacza więc nie tylko obowiązek do wykazania w rozliczeniu rocznym spółki przejmującej (tu: Wnioskodawcy) przychodów i kosztów podatkowych wygenerowanych w trakcie całego roku podatkowego przez przejętą zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki dzielonej, ale również prawo do wykazania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, uiszczonych przez spółkę dzieloną w okresie od początku roku podatkowego do dnia podziału, w części odpowiadającej dochodowi wygenerowanemu przez składniki majątku, które wydzielono do spółki przejmującej. Sukcesja podatkowa dotyczy wszak wszelkich praw i obowiązków związanych z przydzielonym w planie podziału majątkiem, a nie tylko wybranych praw i obowiązków. Prawa takiego spółka przejmująca (tu: Wnioskodawca) nie będzie miała tylko wówczas, gdy poniesione koszty uzyskania przychodów, związane z przejmowanym majątkiem, będą większe niż same przychody generowane przez ten majątek.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę podejście znajduje poparcie w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 04 stycznia 2011 r. (sygn. ILPB3/423-816/10-5/GC), który stwierdził: „(...) skoro obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym przychodów i kosztów podatkowych wygenerowanych w trakcie całego roku podatkowego przez przejętą zorganizowaną część przedsiębiorstwa przejdzie na Spółkę Przejmującą, to Spółka Przejmująca będzie uwzględniała w rocznym rozliczeniu podatkowym zapłacone przez Spółką Dzieloną do dnia podziału zaliczki na podatek dochodowy w części dotyczącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że jako spółka przejmująca zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa Q, będzie miał prawo do rozpoznania w swoim rocznym rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych zaliczek wpłaconych przez Wnioskodawcę od początku roku podatkowego, obowiązującego w spółce dzielonej, do dnia podziału, a przypadających na wydzieloną zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Prawa takiego Wnioskodawca nie przejmie, jeżeli wartość kosztów uzyskania przychodów, związanych z przejmowanym majątkiem, będzie większa niż same przychody wygenerowane przez ten majątek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „Ksh”), podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Ksh), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z pierwszą sytuacją. Wydzielona część majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona do istniejącej spółki. Zgodnie z art. 530 § 2 Ksh, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału. Zgodnie z art. 534 Ksh, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa cywilnego. Natomiast zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych”, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, przedmiotem sukcesji. Jednakże należy podkreślić, iż przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w ww. przepisie, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, iż w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Analizy zasad sukcesji podatkowej na gruncie prawa podatkowego należy dokonać z uwzględnieniem konstrukcji danego podatku.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej: „ustawa o pdop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...). Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 (art. 25 ust. 1a ustawy o pdop).

Stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Należy zatem przyjąć, iż z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, reguły sukcesji podatkowej przewidziane w art. 93c Ordynacji podatkowej, powinny być odnoszone do rozliczeń z tytułu tego podatku za dany rok podatkowy - czyli za podstawowy okres rozliczeniowy w tym podatku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka Q zamierza w przyszłości wydzielić ze swojej struktury zorganizowaną część przedsiębiorstwa (Działalność telekomunikacyjną) i przenieść ją do Wnioskodawcy. Spółka dzielona Q nie będzie zamykała ksiąg rachunkowych na dzień podziału przez wydzielenie, zgodnie z przepisami art. 12 ust 3a ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że na dzień podziału nie dojdzie do zamknięcia roku podatkowego podmiotu dzielonego ani do rozliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty z działalności prowadzonej od początku roku podatkowego do dnia podziału. Takie ostateczne rozliczenie nastąpi dopiero na koniec wybranego roku podatkowego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzie fakt, czy będzie On uprawniony do rozpoznania w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych zaliczek wpłaconych przez Q od początku roku podatkowego, obowiązującego w spółce dzielonej, do dnia podziału, przypadających na wydzieloną zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, wprowadza zasadę sukcesji podatkowej częściowej, zgodnie z którą w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana, a więc także w obowiązek uwzględnienia przychodów i kosztów związanych z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku (dochodu osiągniętego od początku roku do dnia podziału). Sukcesja prawno-podatkowa w rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oznacza obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym spółki, do której została wniesiona (wydzielona) zorganizowana część przedsiębiorstwa, przychodów i kosztów podatkowych wygenerowanych w trakcie całego roku podatkowego przez przejętą zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki dzielonej. W praktyce oznacza to, iż w rozliczeniu rocznym spółki przejmującej (tj. Wnioskodawcy) powinien zostać uwzględniony „dochód osiągnięty od początku roku do dnia podziału”, związany z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej. Skoro zatem obowiązek ten przechodzi na Spółkę Przejmującą, to powinna Ona w zeznaniu rocznym uwzględnić również zapłacone przez Spółkę Dzieloną zaliczki na podatek dochodowy w części dotyczącej wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin