Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/443-1202/12/LSz
z 19 lutego 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2012r. (data wpływu 20 listopada 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupionych towarów handlowych znajdujących się w spisie towarów handlowych z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2012r. – jest prawidłowe,
• terminu złożenia korekty - jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupionych towarów handlowych znajdujących się w spisie towarów handlowych z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2012r. oraz w zakresie terminu złożenia korekty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza powrócić do zwolnienia podmiotowego z podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, jest płatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca chce powrócić do zwolnienia podmiotowego z podatku VAT, po upływie roku licząc od końca roku, w którym to prawo utracił (data powrotu 1 stycznia 2013r.).

Sytuacja firmy:

• rok 2010 obrót mieści się w granicach od 100.000,- do 150.000,- zł.
• rok 2011 obrót nie przekracza 150.000,- zł.
• rok 2012 obrót planowany mniejszy od 150.000,- zł.
  
  

Wobec firmy nie toczy się żadne postępowanie karno-skarbowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupionych towarów handlowych będących znajdować się w spisie towarów handlowych z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2012r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, tak – uzasadnienie: Wnioskodawca musi dokonać korekty odliczonego podatku VAT od zakupów, które wykorzystywane będą do działalności zwolnionej z VAT (zwolnienie podmiotowe).

Przepisy określające zakres dokonywania korekt podatku naliczonego uregulowane zostały w art. 91 ustawy o VAT. Według Wnioskodawcy odnoszą się one również do zmiany przeznaczenia towaru co ma miejsce w przypadku powrotu przez czynnego podatnika VAT do statusu podatnika zwolnionego podmiotowo z tego podatku. Nastąpi zmiana prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów handlowych nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany.

Korekty Wnioskodawca ma dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za czwarty kwartał 2012 roku do 25 stycznia 2013r. czyli ostatni okres rozliczeniowy roku podatkowego, w którym dokonano odliczenia oraz nastąpiła zmiana prawa do takich odliczeń - podstawa prawna art. 91 ust. 1, ust. 2 zdanie 3 i ustęp 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

• obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupionych towarów handlowych znajdujących się w spisie towarów handlowych z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2012r. – za prawidłowe.
• terminu złożenia korekty – za nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy o VAT, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust.1.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, jest płatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca chce powrócić do zwolnienia podmiotowego z podatku VAT, po upływie roku licząc od końca roku, w którym to prawo utracił (data powrotu 1 stycznia 2013r.).

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupionych towarów handlowych znajdujących się w spisie towarów handlowych z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2012r. w przypadku powrotu do zwolnienia podmiotowego z podatku VAT (data powrotu 1 stycznia 2013r.).

Uwzględniając powyższe, jak również zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, wskazać należy, że w sytuacji, gdy od dnia 1 stycznia 2013r. Wnioskodawca skorzysta ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozważyć ewentualną konieczność dokonania korekty podatku odliczonego od zakupionych towarów handlowych znajdujących się w spisie towarów handlowych z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2012r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

• prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT czynnym,
• prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
  
  

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Z ww. przepisów wynika więc, że odliczeniu podlega podatek naliczony od zakupów, które służą sprzedaży opodatkowanej.

Zaznaczyć należy jednak, iż nabyte do dnia 31 grudnia 2012r. zakupy dokonane z zamiarem wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, służyć będą od dnia 1 stycznia 2013r. wyłącznie czynnościom zwolnionym z opodatkowania podatkiem VAT. Zatem zastosowanie mogą znaleźć w tym przypadku przepisy odnoszące się do korekty podatku zawarte w art. 91 ustawy o VAT.

Zasadniczo przepis ten dotyczy podatników prowadzących działalność mieszaną, jednak odnosi się również do zmiany przeznaczenia towarów, co ma miejsce m.in. w przypadku powrotu przez czynnego podatnika VAT do statusu podatnika zwolnionego z tego podatku.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ww. ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Jak stanowi art. 91 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 cyt. ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
   
   

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ww. ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Stosownie do art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 7d ww. ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy o VAT korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z treści wniosku wynika, iż na dzień wyboru zwolnienia Wnioskodawca będzie posiadał na stanie towary handlowe, które zostały nabyte z zamiarem wykorzystania ich do czynności w stosunku, do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany.

Zakupione z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży opodatkowanej towary handlowe, których dostawa zostanie objęta zwolnieniem (podmiotowym) od podatku, w żadnym momencie działalności po dniu 1 stycznia 2013r. nie posłużą wykonywaniu działalności opodatkowanej, a jedynie staną się przedmiotem czynności, w stosunku do których nie będzie przysługiwało prawo do odliczeń, tj. zwolnionej. Zatem warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia, o którym mowa w ww. art. 86 ust. 1 ustawy nie zostaje w rezultacie zrealizowany. W takim więc przypadku wystąpi obowiązek skorygowania wcześniej odliczonego podatku, bez względu na okres, w którym nastąpi zmiana prawa do odliczeń, wynikający z generalnej zasady, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Reasumując stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawca wybierze zwolnienie podmiotowe ze względu na wysokość obrotów, to w odniesieniu do towarów handlowych, niewykorzystanych (zgodnie zamiarem ich nabycia) do czynności opodatkowanych, będzie istniał obowiązek skorygowania odliczonego podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia, w stosunku do nabytych towarów handlowych.

W świetle powyższego stosowna korekta winna być dokonana w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy 2013r., bowiem jak Wnioskodawca wskazał począwszy od stycznia 2013r. Wnioskodawca będzie podatnikiem podmiotowo zwolnionym z podatku VAT, zatem zamiana następuje od stycznia 2013r.

Zgodnie bowiem z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Natomiast w myśl art. 99 ust. 7 pkt 2 ww. ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a lub art. 91.

Biorąc powyższe pod uwagę należało uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy odnośnie obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od zakupionych towarów handlowych, natomiast nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie terminu złożenia tej korekty.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia oceny prawa Wnioskodawcy do wyboru zwolnienia podmiotowego od podatku VAT od dnia 1 stycznia 2013r. oraz kwestia prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego od zakupionych towarów handlowych, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie opisał wyczerpująco zdarzenia przyszłego, nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w tych sprawach. Powrót do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupionych towarów handlowych tut. organ przyjął jako elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego, które nie podlegały ocenie co do prawidłowości ich zastosowania. Jeżeli Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do powrotu do zwolnienia podmiotowego od dnia 1 stycznia 2013r. oraz prawa od odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów handlowych w okresie gdy Wnioskodawca był zarejestrowanym podatnikiem VAT, winien wystąpić z odrębnym wnioskiem, w którym opisze wyczerpująco stany faktyczne (zdarzenia przyszłe), zada pytania i przedstawi własne stanowiska w tych sprawach.

Ponadto przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia ewentualnych korekt towarów innych niż towary handlowe (np. środków trwałych) gdyż nie zadano pytania w tym zakresie i nie przedstawiono własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.