INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2011 r. (data wpływu 23 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przyznanych premii pieniężnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przyznanych premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w branży handlu detalicznego. Mając na względzie charakter prowadzonej działalności Spółka nabywa towary od szeregu dostawców z zamiarem ich dalszego odsprzedania klientom detalicznym.

Równocześnie w ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera z częścią swoich dostawców umowy dotyczące stałej współpracy handlowej (ciągłego dostarczania określonego asortymentu towarów do marketów prowadzonych przez Spółkę), w których to umowach zawarte zostały postanowienia mające na celu intensyfikację sprzedaży towarów danego dostawcy. Postanowienia te dotyczą wypłacania przez kontrahentów Spółki na jej rzecz premii pieniężnych (bonusów), których wysokość byłaby uzależniona od spełnienia warunków szczegółowo określonych w umowach zawieranych przez Spółkę z dostawcami.

Spółka zamierza wprowadzić dwa modele w zakresie otrzymywanych premii pieniężnych, które różniłyby się w zakresie powstawania prawa do premii, tj:

• model 1: gdzie prawo do premii byłoby uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu zakupu w odniesieniu do poszczególnych asortymentów towarów nabywanych od danego dostawcy;
• model 2: gdzie prawo do premii byłoby uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu zakupów w odniesieniu do całości towarów nabywanych od danego dostawcy.
  
  

Przyznanie premii pieniężnej uzależnione od wartości zakupów poszczególnych towarów (model 1)

Zgodnie z założeniami tego modelu, premia pieniężna będzie należna Spółce w sytuacji, gdy wartość dokonanych przez Spółkę miesięcznych zakupów poszczególnych towarów wymienionych w umowie przekroczy ustalone w umowie progi, przy czym podstawą do kalkulowania kwoty premii pieniężnej będzie całość obrotu zrealizowanego w danym okresie (miesiącu) w transakcjach z danym dostawcą (a nie tylko wartość obrotu z tytułu nabycia danego asortymentu towarów). Szczegółowe zasady obliczania premii pieniężnej wyglądają w następujący sposób:

• nabycie asortymentu towarów A za określoną kwotę wyrażoną w PLN uprawnia Spółkę do uzyskania premii pieniężnej w kwocie stanowiącej X% całości obrotu zrealizowanego w danym miesiącu w transakcjach z danym dostawcą;
• nabycie asortymentu towarów B za określoną kwotę wyrażoną w PLN uprawnia Spółkę do uzyskania premii pieniężnej w kwocie stanowiącej Y% całości obrotu zrealizowanego w danym miesiącu w transakcjach z danym dostawcą;
• nabycie asortymentu towarów C za określoną kwotę wyrażoną w PLN uprawnia Spółkę do uzyskania premii pieniężnej w kwocie stanowiącej Z% całości obrotu zrealizowanego w danym miesiącu w transakcjach z danym dostawcą.
  
  

Wymienione powyżej tytuły do otrzymania premii pieniężnych są niezależne, tj. nabycie uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej w związku z nabyciem za określoną kwotę danego asortymentu towarów nie pozbawia Spółki prawa do uzyskania premii pieniężnej w związku z nabyciem innego asortymentu towarów wskazanego w umowie regulującej zasady wypłacania premii pieniężnej. W konsekwencji Spółka będzie miała prawo uzyskać w jednym okresie rozliczeniowym prawo do premii pieniężnych w związku z zakupami różnych asortymentów za określoną w umowie kwotę wyrażoną w PLN, w związku z czym może dojść do faktycznego zsumowania się kwot premii wypłacanych za dany okres rozliczeniowy (miesiąc).

Przyznanie premii pieniężnej uzależniono od ogólnej wartości zakupów (model 2).

Według założeń drugiego z modeli, premia pieniężna będzie należna Spółce w sytuacji, gdy wartość całości dokonywanych przez Spółkę miesięcznych zakupów towarów od danego kontrahenta przekroczy ustalony w umowie próg, gdzie podstawą do kalkulowania kwoty premii pieniężnej będzie całość obrotu zrealizowanego w danym okresie (miesiącu) w transakcjach z danym dostawcą. Premia pieniężna będzie liczona w taki sposób, iż nabycie w danym okresie całości towarów od danego dostawcy za określoną kwotę wyrażoną w PLN będzie uprawniać Spółkę do uzyskania premii pieniężnej w kwocie stanowiącej P% całości obrotu zrealizowanego danym miesiącu w transakcjach z danym dostawcą.

Ogólne założenia związane z uzyskiwaniem premii pieniężnych (stosowane w przypadku obu wspominanych modeli).

Z treści umów dotyczących obu wskazanych modeli przyznawania premii pieniężnej nie będzie wynikać, iż premia miałaby wiązać się ze zmianą cen towarów dostarczanych przez danego dostawcę (wypłata premii nie wpłynie w żadnym zakresie na wysokość ceny towarów określonych w umowach handlowych z kontrahentami – zarówno tych, których zakup powoduje powstanie prawa do otrzymania tej premii, jak i pozostałych towarów sprzedawanych Spółce przez danego dostawcę), jak również, że miałaby być związana z konkretną dostawą realizowaną w ciągu okresu rozliczeniowego (miesiąca), który stanowi podstawę do obliczenia należnej Spółce kwoty premii pieniężnej. Wypłata premii pieniężnej (bonusu) w zamiarze stron będzie stanowić nagrodę za współpracę, mierzoną wysokością obrotów w danym miesiącu osiągniętych z tytułu nabywania towarów od danych kontrahentów.

Spółka nie będzie również zobowiązana do przekroczenia wyznaczonego progu zakupów co oznacza, że zakupy dokonywane będą dobrowolnie i kontrahenci Spółki nie będą mieli prawa żądać od Spółki dokonania zakupów na poziomie uprawniającym do otrzymania premii. Niezrealizowanie przez Spółkę określonego pułapu obrotów związanych z nabywaniem artykułów znajdujących się w ofercie dostawcy (bez względu na wybrany model kalkulacji prawa do premii) nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością umowną.

Ponadto na gruncie umów, w celu otrzymania premii pieniężnej, Spółka nie będzie zobowiązana wobec dostawcy do wykonywania żadnych dodatkowych działań poza realizowaniem transakcji zakupu. Jedyne czynności, jakie będzie wykonywać Spółka to zamówienie towaru, odbiór towaru i zapłata ceny. Otrzymanie premii przez Spółkę nie będzie w żaden sposób związane z uzyskaniem przez dostawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez Spółkę zamówień, stałej współpracy handlowej, czy też osiągnięcia określonego pułapu obrotów. Zainteresowany w zamian za udzielenie premii, nie będzie zobowiązany do żadnych dodatkowych czynności albo świadczenia usług o charakterze promocyjnym, marketingowym czy reklamowym. Ewentualne usługi mające w sobie element promocji lub aktywnej dystrybucji będą pomiędzy stronami rozliczane osobno na podstawie faktur VAT, jako osobne świadczenia wykonane niezależnie od realizacji obrotów towarowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy zrealizowanie przez Spółkę określonej wartości zakupów towarów, w związku z nabyciem których powstało prawo do otrzymania premii pieniężnej w jeden ze sposobów (modeli) wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowiło usługę na rzecz dostawcy towarów...
2. Czy otrzymana przez Spółkę premia pieniężna na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego (w odniesieniu do obu zaprezentowanych modeli) będzie stanowiła rabat obniżający cenę towarów nabywanych w danym okresie...
3. Czy udzielone premie pieniężne na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego (w odniesieniu do obu zaprezentowanych modeli) będą stanowić czynności opodatkowane wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, premie pieniężne wypłacane w związku ze spełnieniem warunków wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj.:

• nabycia od danego dostawcy w danym okresie rozliczeniowym (miesiącu) poszczególnych asortymentów towarów za określoną kwotę wyrażoną w PLN (w odniesieniu do modelu 1);
• nabycia od danego dostawcy w danym okresie rozliczeniowym (miesiącu) całości dostarczanych przez niego towarów za określoną kwotę wyrażoną w PLN (w odniesieniu do modelu 2);

   - w przypadku gdy kwotę premii pieniężnej za dany okres rozliczeniowy ustala się mnożąc kwotę stanowiącą wartość wszystkich zakupionych w danym okresie (miesiącu) towarów od danego dostawcy przez określony współczynnik wyrażony procentowo:

1. nie stanowią wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT;
2. nie stanowią także rabatu obniżającego cenę towaru;
3. nie stanowią czynności opodatkowanych wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Poniżej, Spółka prezentuje uzasadnienie swojego stanowiska w sprawie.

Premia pieniężna a wynagrodzenie za usługę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Tymczasem, jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis ten jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie niebędące dostawą towaru, równocześnie wykluczając sytuacje, gdzie dana czynność jednocześnie stanowi dostawę towaru i świadczenie usługi – należy bowiem w ocenie Spółki podkreślić, iż wyciąganie przeciwnych wniosków jest sprzeczne nie tylko z ustawą o VAT lecz również z Konstytucją RP. Do tej kwestii, w perspektywie wypłacania premii pieniężnych, odwołał się m.in. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA), który w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. I FSK 94/06) zaznaczył, iż opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji” (por. R. Mastalski: Skutki prawne wystawienia faktur”, w podatku od towarów i usług, „Przegląd Podatkowy” 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Tytułem przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136”.

To stanowisko zostało również potwierdzone w późniejszym orzecznictwie NSA, czego przykładem jest wyrok z dnia 3 marca 2011 r. (sygn. I FSK 226/10), w którym to wyroku Sąd podkreślił, że przyjęcie stanowiska, iż premia pieniężna stanowi usługę oznaczałoby, że „każda czynność zakupu towarów od sprzedawcy (dostawa) stanowiłaby jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz tegoż sprzedawcy, co powodowałoby podwójne opodatkowanie tej samej czynności. Pierwszy raz – jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi – jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Tymczasem podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji RP, jak również niedopuszczalne jest na gruncie podatku od wartości dodanej, co wynika z art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2 VI Dyrektywy VAT”.

Analizując przedmiotową kwestię należy również wskazać na art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w którym to przepisie ustawodawca wskazał, iż aby można było uznać, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług niezbędne jest, aby w zamian za otrzymywane wynagrodzenie strona je wypłacająca otrzymała pewne świadczenie ekwiwalentne, które to świadczenie wynika ze stosunku prawnego pomiędzy usługobiorcą a usługodawcą – nie jest bowiem dozwolone domniemywanie istniejącego stosunku łączącego strony jak również domniemanie istnienia świadczenia, w przypadku gdy ze zgodnej woli stron wynika co innego. Powyższa kwestia znalazła swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie o sygnaturze C-16/93 (Tolsma) wskazał, iż świadczenie usług realizowane jest „za wynagrodzeniem” podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że udzielenie Spółce premii pieniężnej na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego (bez względu na wybrany sposób ustalania prawa do tej premii) nie będzie stanowić świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. Należy bowiem ponownie podkreślić, iż premia pieniężna jest należna Spółce bez względu na inne działania, poza realizowaniem transakcji zakupu. W ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów sprzedawca wypłaca premię pieniężną Spółka dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązana do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości ani żadnego innego świadczenia, Niezrealizowanie przez Spółkę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością.

Należy również zauważyć, iż kwestia ta jest jednolicie oceniana w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie prezentowany jest jednolity pogląd, że premie pieniężne (bonusy) otrzymywane przez nabywcę towarów od dostawcy w związku z nabyciem określonej ilości czy wartości towarów w danym okresie nie są wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takich premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług.

Przykładem orzeczenia potwierdzającego ten pogląd jest wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. I FSK 972/09), w którym wskazano, iż „w chwili obecnej w orzecznictwie prezentowany jest jednolity pogląd, że premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości, czy wartości towaru nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług,, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług”. W wyroku tym NSA podkreślił dodatkowo, iż „samo jedynie osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości nabytych od dostawcy towarów nie stanowi przecież świadczenia przez niego usługi na rzecz podmiotu wytwarzającego ten towar. Odmienna sytuacja zachodziłaby, gdyby zostało ustalone, że pomiędzy płatnikiem premii pieniężnej i nabywcą istnieje stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskuje premię nie tylko za satysfakcjonującą producenta wartość dokonanych zakupów, lecz także za realizację przez nabywcę innych czynności na rzecz tego podmiotu, np. podjęcie działań w kierunku rozwijania bazy sprzedaży jego towarów, zobowiązanie się do stosowania szczególnych, np. określonych zasad eksponowania towarów klientom, przyjęcie określonych zobowiązań lojalnościowych wobec producenta itp, wówczas mielibyśmy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz płatnika premii pieniężnej, wynagradzanej przez niego stosowną premią, która powinna zostać opodatkowana”.

Biorąc pod uwagę powyższe przykłady z orzecznictwa Spółka podkreśla, czemu dała wyraz w opisie zdarzenia przyszłego, iż nie będzie zobowiązana wobec dostawcy do wykonywania żadnych dodatkowych działań poza związanymi z samą realizacją transakcji zakupu. Otrzymanie premii przez Spółkę nie będzie w żaden sposób związane z żadnymi dodatkowymi czynnościami albo świadczeniem usług o charakterze promocyjnym, marketingowym czy reklamowym. Ewentualne usługi mające w sobie element promocji lub aktywnej dystrybucji będą pomiędzy stronami rozliczane osobno na podstawie faktur VAT, jako osobne świadczenia wykonane niezależnie od realizacji obrotów towarowych i nie powiązane z faktem otrzymania premii pieniężnej.

Reasumując w świetle przytoczonego powyżej orzecznictwa NSA należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, że wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego (niezależnie od wybranego modelu co do ustalania prawa do premii o określonej wysokości) jedynie z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów, w przypadku gdy nie odnosi się do konkretnych transakcji, nie będzie stanowić odpłatności (wynagrodzenia) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Premia pieniężna a rabat obniżający cenę towaru.

W ocenie Spółki, premie pieniężne otrzymywane od kontrahentów w związku z osiągnięciem w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu obrotów nie są związane z żadną konkretną dostawą lecz z całokształtem transakcji gospodarczych w danym okresie rozliczeniowym pomimo, iż czynnikiem warunkującym prawo do uzyskania tej premii w jednym z przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego modeli przyznawania premii jest nabycie wskazanej ilości określonego rodzaju asortymentu towarów.

Biorąc pod uwagę założenia modelu 2 w zakresie uzyskiwania prawa do premii pieniężnej należy wskazać, iż przyporządkowanie danej premii pieniężnej do konkretnej dostawy towarów jest w przypadku transakcji będących przedmiotem zapytania Spółki niemożliwe. Wysokość premii w sytuacji osiągnięcia określonych obrotów z danym dostawcą ustalana jest na podstawie całości obrotów w danym okresie.

Podobna sytuacja zaistnieje również w przypadku zastosowania sposobu naliczania premii pieniężnej wskazanego jako model 1, tj. gdy premia będzie wypłacana za osiągnięcie obrotów z nabycia konkretnych towarów od danego dostawcy. Łączna wysokość premii pieniężnej za dany okres obliczana jest co prawda w oparciu o poziom zamówień konkretnych rodzajów asortymentu (sposób obliczania premii wskazany w opisie zdarzenia przyszłego), niemniej znajduje zastosowanie do całej wymiany handlowej pomiędzy podmiotami w danym okresie. Tak więc w stanie faktycznym wskazanym przez Spółkę będą występowały sytuacje, gdy poziom zakupów jednego produktu umożliwi osiągnięcie premii pieniężnej obliczanej od podstawy będącej sumą całych zakupów od danego kontrahenta w całym okresie rozliczeniowym (obejmujących także inne asortymenty).

Jak zatem wskazano powyżej, nie ma możliwości ustalenia o jaką wartość nastąpiło obniżenie każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą. Zdaniem Spółki udzielone premie, bez względu na przyjęty model w zakresie ustalania prawa do określonej wysokości premii pieniężnych, nie spowodują zmiany cen nabywanych towarów, a w konsekwencji kwoty te nie powinny zostać uznane za rabat pomniejszający obrót. Świadczy o tym również fakt, że bez względu na wysokość obrotów kontrahent zobowiązany jest do zapłaty całej kwoty wynikającej z faktury.

Spółka pragnie wskazać, że podobne stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zajął NSA, który w wyroku z 28 kwietnia 2011 r. (sygn. I FSK 725110) podkreślił, że „sam fakt, iż obrót uprawniający do wypłaty tego rodzaju bonusów jest ustalany na podstawie zakupów realizowanych w określonym przedziale czasowym (od dnia 1 września do dnia 30 sierpnia) nie daje podstaw do twierdzenia, iż bonus jest związany z konkretnym obrotem i dlatego należy traktować go jako rabat. Pomimo bowiem zakreślenia pewnego przedziału czasowego nadal udzielany bonus związany jest z całym obrotem osiągniętym w tym czasie, a nie z poszczególnym ,,odrębnymi dostawami towarów”.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż intencją stron będzie przyznanie premii pieniężnej, a nie udzielenie rabatu. Okoliczność ta będzie miała w tym przypadku decydujące znaczenie, albowiem jak wynika z wyroku NSA z 24 marca 2011 r., (sygn. I FSK 432/10), o tym, czy wynagrodzenie wobec kontrahenta z tytułu wielkości sprzedaży przyjmie formę premii pieniężnej (procentowej lub kwotowej), czy rabatu obniżającego obrót decyduje wybrana przez przedsiębiorcę strategia gospodarcza, a to sprzeciwia się możliwości decydowania przez organ podatkowy o zakwalifikowaniu udzielonej przez podatnika premii pieniężnej jako rabatu obniżającego jego obrót jedynie na podstawie arbitralnej oceny dokonanej przez ten organ. Ponadto NSA w powyższym wyroku stwierdził, iż „ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa. Za szczególnie bezpodstawne należy uznać takie postępowanie, gdy organ z podejmowanych działań podatnika wywodzi – wbrew jego intencjom – konieczność obniżenia przez niego podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), w sytuacji gdy podatnik nie udziela swoim kontrahentom prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), udokumentowanych fakturami korygującymi”.

Z powyższych względów Spółka uważa, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, w myśl którego podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem art. 29 ust. 4a i 4b ustawy o VAT. W ocenie Spółki otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, nie mieszczą się w dyspozycji art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. a zatem przepis ten nie miał w niniejszej sprawie zastosowania, a w konsekwencji kwota premii pieniężnej, bez względu na przyjęty model ustalania prawa do premii (wskazany w opisie zdarzenia przyszłego), nie będzie stanowiła rabatu w rozumieniu ustawy o VAT.

Premia pieniężna jako świadczenie niestanowiące czynności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, na co wskazała już powyżej, fakt otrzymywania premii pieniężnej nie jest związany z żadnym świadczeniem realizowanym przez Spółkę na rzecz dostawców, jak również żaden ze sposobów jej naliczania nie będzie powodował, iż nie może być ona traktowana jako rabat pomniejszający obrót z tytułu towarów dostarczonych przez poszczególnych dostawców. Tym samym uznać należy, iż ze względu na okoliczność, że brak jest świadczenia ze strony Spółki, które stanowiłoby formę ekwiwalentu za otrzymaną od dostawcy premię pieniężną powyższe świadczenie (wypłata premii pieniężnej) nie będzie mieścić się w zakresie czynności opodatkowanych wymienionych w art. 5 ustawy o VAT, a co za tym idzie słusznym będzie uznanie, iż wypłacona premia pieniężna nie powinna zostać rozpoznana dla celów podatku VAT.

W kwestii udokumentowania transakcji, Spółka uważa, że konsekwencją tego, że wypłata premii lub bonusu jest neutralna z punktu widzenia podatku VAT, będzie uznanie za wystarczające udokumentowanie faktu jej otrzymania ogólnie stosowanym dokumentem księgowym, jakim jest np. nota księgowa.

Dodatkowo Spółka pragnie zaznaczyć, iż prawidłowość tego postępowania znalazła swoje odzwierciedlenie w niedawnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 4 sierpnia 2011 r. (sygn. ILPP2/443-673/08/11-S/MN), w której rozpatrując analogiczny stan faktyczny wskazano, iż przyznane bonusy (...) w związku z osiągnięciem określonego poziomu zakupu towarów Spółki, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług u jej kontrahentów, bowiem w takim przypadku nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Jednocześnie przedmiotowa premia nie powinna być dokumentowana fakturami VAT – wystarczającym dokumentem w takiej sytuacji jest np. nota księgowa”.

Podsumowanie

Podsumowując, Spółka uważa, że premie pieniężne (bonusy), które kontrahenci Spółki wypłacają na rzecz Wnioskodawcy z tytułu spełnienia przez Spółkę określonych warunków (mając na uwadze zasady związane ze sposobem kalkulowania tej premii i ustalania prawa do jej uzyskania – wskazane w opisie zdarzenia przyszłego) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Zdaniem Spółki w takim przypadku nie dochodzi do czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (w szczególności nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT). Udzielone premie pieniężne nie mogą być także uznane za rabat pomniejszający obrót. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotowe premie pieniężne nie powinny być rozpoznawane dla celów podatku VAT. Co więcej w takim przypadku dokumentem wystarczającym w takiej sytuacji powinien być dokument księgowy, np. nota księgowa.

Ponadto, Spółka wskazuje, że w kwestii opodatkowania wynagrodzenia kontrahentów w zamian za uzyskany w danym okresie obrót została wypracowana jednolita linia orzecznicza zgodna ze stanowiskiem Spółki. Podobne podejście w analogicznych stanach faktycznych było jednolicie prezentowane w wielu wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w następujących sprawach rozstrzyganych przez NSA:

• wyrok z 11 czerwca 2010 r., sygn. I FSK 972/09,
• wyrok z 28 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 725110,
• wyrok z 3 marca 2011 r., sygn. I FSK 226/1 0,
• wyrok z 15 lutego 2011 r., sygn. I FSK 196/10,

   - co w ocenie Spółki stanowi istotne potwierdzenie w zakresie prawidłowości podejścia Wnioskodawcy opisanego w niniejszym wniosku. Powyższa kwestia ma o tyle istotne znaczenie, gdyż w przypadku jednolitego orzecznictwa prezentowanego przez sądy administracyjne (w szczególności NSA) należy stanowisko w nim wyrażone uwzględniać przy wydawaniu interpretacji indywidualnych (zwłaszcza biorąc pod uwagę analogiczne stany faktyczne). Brak uwzględniania tych stanowisk doprowadziłby bowiem do wydania takiej interpretacji indywidualnej, która wobec niezgodności z orzecznictwem sądów mogłaby być zmieniona z urzędu (por. art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi.

Usługa, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

Z opisu sprawy wynika, iż w Wnioskodawca zawiera z częścią swoich dostawców umowy dotyczące stałej współpracy handlowej (ciągłego dostarczania określonego asortymentu towarów do marketów prowadzonych przez Spółkę), w których to umowach zawarte zostały postanowienia mające na celu intensyfikację sprzedaży towarów danego dostawcy. Postanowienia te dotyczą wypłacania przez kontrahentów Spółki na jej rzecz premii pieniężnych (bonusów), których wysokość byłaby uzależniona od spełnienia warunków szczegółowo określonych w umowach zawieranych przez Spółkę z dostawcami.

Spółka zamierza wprowadzić dwa modele w zakresie otrzymywanych premii pieniężnych, które różniłyby się w zakresie powstawania prawa do premii, tj:

• model 1: gdzie prawo do premii byłoby uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu zakupu w odniesieniu do poszczególnych asortymentów towarów nabywanych od danego dostawcy;
• model 2: gdzie prawo do premii byłoby uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu zakupów w odniesieniu do całości towarów nabywanych od danego dostawcy.
  
  

Z treści umów dotyczących obu wskazanych modeli przyznawania premii pieniężnej nie będzie wynikać, iż premia miałaby wiązać się ze zmianą cen towarów dostarczanych przez danego dostawcę (wypłata premii nie wpłynie w żadnym zakresie na wysokość ceny towarów określonych w umowach handlowych z kontrahentami – zarówno tych, których zakup powoduje powstanie prawa do otrzymania tej premii, jak i pozostałych towarów sprzedawanych Spółce przez danego dostawcę), jak również, że miałaby być związana z konkretną dostawą realizowaną w ciągu okresu rozliczeniowego (miesiąca), który stanowi podstawę do obliczenia należnej Spółce kwoty premii pieniężnej. Wypłata premii pieniężnej (bonusu) w zamiarze stron będzie stanowić nagrodę za współpracę, mierzoną wysokością obrotów w danym miesiącu osiągniętych z tytułu nabywania towarów od danych kontrahentów.

Spółka nie będzie również zobowiązana do przekroczenia wyznaczonego progu zakupów co oznacza, że zakupy dokonywane będą dobrowolnie i kontrahenci Spółki nie będą mieli prawa żądać od Spółki dokonania zakupów na poziomie uprawniającym do otrzymania premii. Niezrealizowanie przez Spółkę określonego pułapu obrotów związanych z nabywaniem artykułów znajdujących się w ofercie dostawcy (bez względu na wybrany model kalkulacji prawa do premii) nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością umowną. Spółka nie będzie zobowiązana wobec dostawcy do wykonywania żadnych dodatkowych działań poza realizowaniem transakcji zakupu. Jedyne czynności, jakie będzie wykonywać Spółka to zamówienie towaru, odbiór towaru i zapłata ceny. Otrzymanie premii przez Spółkę nie będzie w żaden sposób związane z uzyskaniem przez dostawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez Spółkę zamówień, stałej współpracy handlowej, czy też osiągnięcia określonego pułapu obrotów. Zainteresowany w zamian za udzielenie premii, nie będzie zobowiązany do żadnych dodatkowych czynności albo świadczenia usług o charakterze promocyjnym, marketingowym czy reklamowym.

Wobec powyższego w sytuacji, gdy Spółka nie jest w żaden sposób zobowiązana do świadczenia jakichkolwiek usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym i reklamowym na rzecz kontrahenta, to stwierdzić należy, iż nie wykonuje ona żadnych dodatkowych czynności poza osiągnięciem określonego pułapu zakupów od kontrahenta. Oznacza to, że opisane we wniosku premie nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem świadczenia wzajemnego, gdyż brak jest takich działań, które są czynnościami dodatkowymi do jakich zobligowany jest odbiorca towaru (Spółka) postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii pieniężnych. Za taką czynność dodatkową nie można uznać dokonywania zakupów towarów oferowanych przez kontrahenta w trakcie określonego przedziału czasowego.

Zatem, z przedmiotowego wniosku wynika, że kontrahent udziela Spółce premie, które są gratyfikacją wyłącznie z tytułu dokonywania zakupów (prowadzonej współpracy handlowej) w przewidzianym okresie rozliczeniowym.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż zrealizowanie przez Spółkę zakupów nie stanowi usługi na rzecz dostawcy (kontrahenta), w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy – podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże wskazać należy, iż w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz dostawcy dodatkowych czynności, to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanym dalej rozporządzeniem.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem umowy jest przyznanie Spółce przez Kontrahenta premii pieniężnych, co do których Spółka zamierza wprowadzić dwa modele w zakresie otrzymywanych premii pieniężnych, które różniłyby się w zakresie powstawania prawa do premii, tj.:

• model 1: gdzie prawo do premii byłoby uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu zakupu w odniesieniu do poszczególnych asortymentów towarów nabywanych od danego dostawcy;
• model 2: gdzie prawo do premii byłoby uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu zakupów w odniesieniu do całości towarów nabywanych od danego dostawcy.
  
  

W modelu pierwszym przyznanie premii pieniężnej uzależnione od wartości zakupów poszczególnych towarów i jest to kwota stanowiąca X, Y i Z% całości obrotu zrealizowanego w danym miesiącu w transakcjach z danym dostawcą.

Natomiast według założeń drugiego z modeli, premia pieniężna będzie należna Spółce w sytuacji, gdy wartość całości dokonywanych przez Spółkę miesięcznych zakupów towarów od danego kontrahenta przekroczy ustalony w umowie próg, gdzie podstawą do kalkulowania kwoty premii pieniężnej będzie całość obrotu zrealizowanego w danym okresie (miesiącu) w transakcjach z danym dostawcą. Premia pieniężna będzie liczona w taki sposób, iż nabycie w danym okresie całości towarów od danego dostawcy za określoną kwotę wyrażoną w PLN będzie uprawniać Spółkę do uzyskania premii pieniężnej w kwocie stanowiącej P% całości obrotu zrealizowanego danym miesiącu w transakcjach z danym dostawcą.

Zgodnie z umową, premie pieniężne rozliczane są w okresach miesięcznych.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż premie udzielane przez kontrahenta na rzecz Spółki można przyporządkować do konkretnych dostaw poszczególnych asortymentów towarów (model 1), jak i całości towaru (model 2) zakupionego przez Spółkę. Bowiem, aby ustalić wysokość premii należnej Wnioskodawcy, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy poszczególnych asortymentów towarów (model 1), jak i całości towaru (model 2), na podstawie których dokonywane jest obliczanie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Wprowadzenie przez Spółkę dwóch modeli w zakresie otrzymywanych premii pieniężnych, które różniłyby się w zakresie powstawania prawa do premii nie będzie miało wpływu na powstałe skutki podatkowe w podatku VAT.

Reasumując, przedmiotowe premie, których udziela kontrahent na rzecz Spółki, stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż premie udzielane przez kontrahenta na rzecz Spółki, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami, zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, zmniejszający podstawę opodatkowania uzyskanie przedmiotowej premii pieniężnej podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności dokumentowania przyznanych premii pieniężnych.

Należy zauważyć ponadto, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.