Na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie dokuje zmiany udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sanoku pismem z dnia 19.12.2003 r. (znak: USPDa-423/12/03) informacji wydanej w trybie art. 14a § 1 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, stanowiącej odpowiedź na zapytanie spółki z dnia 26.11.2003 r. w sprawie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty leasingowej (czynszu inicjalnego).

Stan prawny:

Zgodnie z treścią art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego (...), jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli jednak finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

• art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
• art. 23 i 37 ustawy z dnia 14.06.1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 6, poz. 143 ze zm.),

to wówczas - zgodnie z art. 17b ust. 2 ustawy z 15.02.1992 r. - do umowy takiej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak z powyższego wynika, jeżeli umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to możliwość zastosowania reguły zawartej w tym przepisie zależy wyłącznie od tego, czy „finansujący” nie korzysta z wymienionych powyżej zwolnień.

Z treści punktu 1.2 przedłożonych przez spółkę ogólnych warunków umowy leasingu wynika, że finansujący oświadczył, iż nie korzysta z ulg i zwolnień w podatku dochodowym, zatem do przedmiotowej umowy nie mają zastosowania zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W takim przypadku po spełnieniu wymogów zawartych w art. 17b korzystający (leasingobiorca) ma prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów pełną kwotę poniesionych opłat ustalonych w umowach leasingu, w tym również całą kwotę netto czynszu inicjalnego.

Z przedłożonej przez spółkę umowy leasingu nr K. 38410 zawartej w dniu 30.08.2002 r., wynika, że umowa ta spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem została zawarta na czas oznaczony dłuższy niż 40 % normatywnego okresu amortyzacji, przedmiotem leasingu jest samochód ciężarowy (podlegająca odpisom amortyzacyjnym rzecz ruchoma), suma netto opłat w przeliczeniu na złote jest wyższa od wartości początkowej przedmiotu leasingu, pierwsza rata stanowiąca tzw. czynsz inicjalny jest wymagalna przed odbiorem przedmiotu leasingu pod rygorem określonym w ogólnych warunkach umowy leasingu - zatem przedmiotowa umowa leasingu spełnia reguły zawarte w art. 17b ustawy.

W kwestii momentu zaliczenia do przychodów finansującego czynszu inicjalnego stwierdzić należy, iż w przypadku wpłaty czynszu inicjalnego „z góry” - po stronie leasingodawcy w momencie otrzymania czynszu inicjalnego wystąpi przychód w całej wysokości czynszu jednorazowo, tym samym w myśl przepisu art. 17b ust. 1 ustawy (...odpowiednio koszt uzyskania przychodów u korzystającego...) po stronie leasingobiorcy kosztem uzyskania przychodów może być cała uiszczona kwota czynszu inicjalnego w dacie faktycznego poniesienia.

Zajęcie odmiennego stanowiska, tj. zaliczanie czynszu inicjalnego do kosztów proporcjonalnie do czasu trwania umowy, nie znajduje potwierdzenia w ww. przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.