INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2012 r. (data wpływu 28 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przejęcia spółki jawnej przez Wnioskodawcę – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przejęcia spółki jawnej przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka SA z siedzibą („D.” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką kapitałową. W związku z zamierzoną intensyfikacją działań gospodarczych Wnioskodawca w przyszłości może zostać połączony z inną spółką jawną z siedzibą na terytorium Polski („Sp. J.”). Wspólnikami Sp. J. będą osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi (Wspólnicy”). D nie będzie wspólnikiem Sp. J.

Połączenie nastąpi w drodze przejęcia Sp. J. przez D w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych tj. poprzez przeniesienie całego majątku (przedsiębiorstwa) Sp. J. na D w zamian za akcje, które D wyda Wspólnikom.

W wyniku połączenia przestanie istnieć Sp. J., której majątek zostanie przeniesiony na D. Ponadto, na skutek połączenia, kapitał zakładowy D zostanie podwyższony poprzez utworzenie nowych akcji każdej z przeznaczeniem dla Wspólników. Przysługujące Wspólnikom akcje w kapitale zakładowym D wynikające z proporcji wniesionych wcześniej wkładów do Sp. J. mogą zostać objęte po wartości nominalnej lub tez powyżej tej wartości (tj. z agio).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód (dochód) w podatku dochodowym w związku z opisaną powyżej transakcją przejęcia Sp. J. przez Wnioskodawcę...

Zdaniem Spółki, przejęcie Sp. J. przez Wnioskodawcę nie będzie powodować powstania jakiegokolwiek przychodu podatkowego po jego stronie.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych („KSH”) spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na inną spółkę przejmującą za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej — tzw. łączenie się przez przejęcie (art. 492 § 1 pkt 1 KSH), które znajdzie zastosowanie w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

Na mocy art. 493 § 1 KSH, spółka przejmowana, tj. Sp. J. zostanie rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie nastąpi z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej, tj. D (dzień połączenia) - wpis ten wywoła skutek wykreślenia z rejestru spółki przejmowanej, tj. Sp. J. Wykreślenie z rejestru Sp. J. nie będzie mogło przy tym nastąpić przed dniem zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego D oraz przed dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby D (art. 493 § 2 i 3 KSH). W myśl art. 494 § 4 KSH z dniem połączenia Wspólnicy spółki przejmowanej (tj. Sp. J.) obejmą nowo-wyemitowane akcje Wnioskodawcy (tj. spółki przejmującej).

Na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa CIT”) brak jest przepisów regulujących konsekwencje podatkowe połączenia poprzez przejęcie w sytuacji, gdy spółka przejmująca jest spółką mającą osobowość prawną (Wnioskodawca), a spółka przejmowana jest spółką osobową (Sp. J.). Należy podkreślić, iż art. 10 ust. 2 Ustawy CIT określający konsekwencje podatkowe połączenia po stronie spółki przejmującej, dotyczy wyłącznie połączenia spółek kapitałowych tj. spółek mających osobowość prawną. Ponadto żaden z przepisów Ustawy CIT nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania art. 10 ust. 2 Ustawy CIT w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych. W związku z powyższym, brak jest podstaw do stosowania powyższego przepisu w zakresie konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy przejmującego spółkę osobową (tj. Sp. J.).

W konsekwencji skutki podatkowe przedmiotowej czynności powinny być ustalane na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 7 ust 2 Ustawy CIT dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W art. 12 ust. 1 Ustawy CIT wskazuje się przykładowe przysporzenia stanowiące przychód dla podatnika, którymi są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym przysporzeniem u Wnioskodawcy może być co najwyżej wartość majątku Sp. J. przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia spółek. Jednakże, przysporzenie to nie będzie stanowić przychodu podatkowego Wnioskodawcy, gdyż wymienione zostało w art. 12 ust. 4 Ustawy CIT.

Wnioskodawca nie będzie wspólnikiem Sp. J., a przejęcie majątku Sp. J. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH nastąpi wyłącznie poprzez podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i wydanie jego akcji Wspólnikom spółki przejmowanej. W konsekwencji, w zamian za przejęcie majątku Sp. J. Wnioskodawca będzie zobowiązany wydać Wspólnikom swoje akcje w proporcji odpowiadającej udziałowi każdego ze Wspólników w majątku przejmowanej spółki. Akcje te będą mogły zostać objęte przez Wspólników po wartości nominalnej lub też powyżej tej wartości (tj. z agio).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy CIT do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Wszelkie zatem przysporzenia majątkowe, które zostają przeznaczone na pokrycie kapitału zakładowego podatnika, w szczególności poprzez objęcie wyemitowanych przez podatnika akcji nie stanowią w świetle językowej wykładni art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy CIT przychodu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 maja 2010 r. (sygn. II FSK 2145/08): „niepodleganie opodatkowaniu dochodu polega zarówno na nieobjęciu przychodów (źródeł przychodów) zakresem przedmiotowym ustawy (art. 2 ust. 1 u.p.d.o.p.) jaki na stworzeniu mechanizmu uniemożliwiającego opodatkowanie dochodu ze względu na to, że źródło przychodów, z którego dochód będzie uzyskiwany objęte zostanie zakazem uwzględnienia w katalogu przychodów. Takim źródłem przychodów, z którego dochód nie podlega opodatkowaniu jest przychód otrzymany na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p.)”.

Z powyższego wynika, że w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą (tj. Wnioskodawcę), majątku spółki przejmowanej (Sp. J.) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, w wyniku czego wydane zostaną Wspólnikom akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej (tj. Wnioskodawcy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust 4 pkt 4 Ustawy CIT. Zatem majątek Sp. J. przejęty przez Wnioskodawcę i przekazany na powiększenie jego kapitału zakładowego nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy CIT do przychodów podatkowych nie zalicza się również kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy. W konsekwencji, również przysporzenia majątkowe, które zostają przeznaczone na pokrycie kapitału zapasowego w przypadku objęcia wyemitowanych przez podatnika akcji powyżej ich wartości nominalnej (tj. z agio) nie stanowią w świetle językowej wykładni art. 12 ust 4 pkt 11 Ustawy CIT przychodu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 września 2006 r. (sygn. II FSK 498/06): „do przychodów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zalicza się ani pieniędzy otrzymanych na powiększenie kapitału akcyjnego, ani kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za akcje przy ich wydaniu i przekazaniu na kapitał zapasowy”. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 16 lipca 2008 r. (sygn. I SA/Bk 155/08) wskazał, iż „dodatnia różnica między wartością emisyjną a wartością nominalną akcji (agio emisyjne) nie tworzy kapitału akcyjnego, a co najważniejsze - nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - art. 12 ust. 4 pkt 11 u.p.d.p. (...) Zatem wartość emisyjna, w części, w jakiej przekracza wartość nominalną akcji, jest neutralna po stronie przychodów podatkowych”.

W konsekwencji, majątek Sp. J. przejęty przez Wnioskodawcę i przekazany na powiększenie jego kapitału zapasowego w wyniku objęcia akcji Wnioskodawcy przez Wspólników powyżej wartości nominalnej (z agio) nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego, choćby nawet został uznany za przysporzenie, gdyż art. 12 ust. 4 pkt 11 Ustawy CIT wprost wyłącza go ze źródła przychodów Wnioskodawcy.

Należy zatem stwierdzić, iż transakcja przejęcia Sp. J. przez Wnioskodawcę w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu (dochodu) w podatku dochodowym. Otrzymany przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia (przejęcia) majątek Sp. J. odpowiadający udziałom poszczególnych Wspólników w majątku Sp. J. nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, gdyż ten majątek zostanie przeznaczony na podwyższenie jego kapitału zakładowego oraz ewentualnie również kapitału zapasowego.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach wydawanych na tle podobnych opisów zdarzeń przyszłych, przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 19 lutego 2010 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, (nr ILPB3/423-1097/09-2/KS) czy interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2011 r. (nr IBPBI/2/423-372/11/MO), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż; „w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą, majątku spółki przejmowanej (spółki jawnej), w zamian za który wydane zostaną akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej (Wnioskodawcy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 updop. Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, w przypadku objęcia akcji przez spółkę przejmowaną w podwyższonym kapitale spółki przejmującej (Wnioskodawcy) ewentualna nadwyżka ponad wartość nominalną akcji przyznanych spółce przejmowanej, odniesiona na kapitał zapasowy (agio) nie stanowi przychodu dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.