W odpowiedzi na pismo z dnia 18.02.2004 r. (data wpływu 19.02.2004 r.) w sprawie udzielenia informacji o zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich działając w oparciu o art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.) wyjaśnia co następuje:

Z przedstawionego przez Panią stanu faktycznego wynika, iż na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w lipcu 2002 r. kupiła Pani dwa budynki magazynowe i budynek portierni. Wszystkie były w bardzo złym stanie technicznym i nie spełniały wymogów sanitarnych oraz BHP. W związku z powyższym obiekty będące w lepszym stanie technicznym poddała Pani remontowi z przeznaczeniem na działalność gospodarczą własną i wynajem. Natomiast pozostały budynek jako zabytkowy, podlegający nadzorowi Konserwatora Zabytków lecz będący w stanie rozpadu, grożący zawaleniem jedynie zabezpieczyła Pani przed dalszym niszczeniem, zlecając jednocześnie opracowanie dokumentacji projektowej adaptacji go na cele mieszkalne. Zaznacza Pani również, iż wszystkie poniesione dotychczas wydatki związane z remontem wymienionych wyżej obiektów stanowiły Pani osobiste koszty i nie były wliczane w prowadzoną działalność gospodarczą. W związku z tym, iż dotychczas nie była tam prowadzona działalność gospodarcza Urząd Miasta i Gminy naliczał podatek od nieruchomości za rok 2002 i 2003 w wysokości odpowiedniej dla budynków gospodarczych, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Jednakże z uwagi na to, że prowadzi Pani działalność gospodarczą pod innym adresem, zdaniem Urzędu Miasta i Gminy konieczne jest, aby za rok 2003 i w roku 2004 płaciła Pani podatek od nieruchomości w wysokości odpowiadającej budynkom, w których prowadzona jest działalność gospodarcza.

W związku z powyższym pyta Pani czy w sytuacji, kiedy Urząd Miasta i Gminy wyegzekwuje podatek od nieruchomości w wysokości jak za prowadzoną działalność gospodarczą, do kosztów uzyskania przychodu działalności aktualnie prowadzonej w zakresie handlu artykułami elektrycznymi można zaliczyć:
- podatek od nieruchomości,
- remont budynków,
- amortyzację obiektów.

Zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały unormowane przepisem art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodu z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Kosztem uzyskania przychodu jest każdy koszt, którego poniesienie jest niezbędne, by powstał przychód, z wyjątkiem niektórych kosztów, których ustawa nie uznaje za koszt. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi istnieć bezpośredni związek poniesionych kosztów z uzyskanym przychodem, przesądzający o możliwości zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu.Jeśli zatem wystąpi związek przyczynowy pomiędzy rzeczywiście poniesionymi kosztami a uzyskanym przychodem, wydatki te należy traktować jako koszty uzyskania przychodu w rozumieniu cytowanego przepisu art. 22 ust. 1. Wobec powyższego nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od przychodu lecz wyłącznie ten bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz pozostający w związku przyczynowo-skutkowym, takim, że poniesienie go miało wpływ lub będzie miało wpływ na uzyskanie lub zwiększenie przychodu. Tym samym ponoszone przez Panią wydatki tytułem podatku od nieruchomości związane z budynkiem zajmowanym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej stanowią koszt uzyskania przychodu.Podatnik zobowiązany jest udowodnić, iż poniesione wydatki pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągnięciem przychodów lub ich zwiększeniem.

Z treści pisma wynika, iż nabyta nieruchomość stanowi majątek wyodrębniony na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz, że po jej zakupie poczyniła Pani szereg odpowiednich nakładów inwestycyjnych przystosowując budynek, który był magazynem na prowadzenie działalności gospodarczej.

W oparciu o art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia. W myśl art. 22g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Jak wynika z pisma, po zakupie nieruchomości lecz przed oddaniem jej do używania zachodziła konieczność prowadzenia budowlanych robót inwestycyjnych, w wyniku których podwyższeniu uległa wartość początkowa nieruchomości określona na dzień zakupu, wynikająca z dokumentów potwierdzających fakt jej nabycia. Przedmiotowe prace dokonywane były w celu uczynienia lokalu zdatnego do używania na potrzeby aktualnie prowadzonej działalności gospodarczej i prowadzone były w okresie przed przyjęciem do używania.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określającym cenę nabycia składnika majątkowego, połączono koszty zakupu i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania w jedną całość, nazywając je kosztami związanymi z zakupem środków trwałych naliczonymi do dnia przekazania środka trwałego do używania. Pozostaje to w zgodzie z regulacją art. 22a ust. 1 pkt 1 w.w ustawy, która stanowi, iż przedmiot może być zaliczony do środków trwałych, gdy jest kompletny i zdatny do użytku - tak więc koszty związane z przystosowaniem środka trwałego do używania są elementami kosztów związanych z zakupem, a w efekcie ceny nabycia - co znajduje swoje odzwierciedlenie w wartości początkowej składników majątku.

Na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznychamortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lubwspółwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lubumowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.Podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowi przekazanie do używaniazakupionej nieruchomości kompletnej i zdatnej do użytku oraz wprowadzenie jej doewidencji środków trwałych.

Nakłady poniesione na środek trwały mogą być bezpośrednio zaliczone wkoszty w przypadku remontu, natomiast w przypadku ponoszenia wydatków, w wyniku których środki trwałe uległy ulepszeniu suma wydatków podwyższa wartość początkową nieruchomości i staje się kosztem w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Pojęcie remont zostało zdefiniowane w przepisie art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 ze zm.). W pojęciu tej ustawy remont polega na wykonywaniu w istniejącym obiekcie budowlanym robót polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest zatem wykonanie prac przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy danego środka trwałego lecz nie zwiększający jego wartości początkowej w stosunku do wartości jaką miał w dniu przyjęcia do używania. Oznacza to, że remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego i jest wynikiem tej eksploatacji oraz prowadzi do utrzymania parametrów posiadanych przez środek trwały w momencie oddania go do używania. Stąd wydatki poniesione na remont bez względu na ich wysokość stanowią koszt uzyskania przychodu z chwilą ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt. 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z treścią art. 22g ust. 17 w.w ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza kwotę 3.500,00 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500,00 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Ulepszenie środka trwałego polega na jego unowocześnieniu poprzez zwiększenie sprawności technicznej oraz poprawę parametrów. Ulepszenie nie ma na celu przywrócenie pierwotnych, utraconych cech użytkowych lecz zwiększenie wartości użytkowej.

Z sytuacji przedstawionej w piśmie wynika, że prace inwestycyjne wykonywane były w celu przystosowania nieruchomości do używania w prowadzonej działalności gospodarczej, czyli w okresie przed wprowadzeniem jej do ewidencji środków trwałych. W związku z powyższym ponoszone przez Panią wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia lecz podwyższają wartość początkową nieruchomości i będą wliczone do kosztu jej nabycia.