W związku z zapytaniem skierowanym do tutejszego organu podatkowego dnia 05.01.2004 r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Braniewie działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, informuje co następuje.

Pani G., właściciel Nauczycielskiego Kolegium Języków Obcych - niepublicznego zakładu kształcenia nauczycieli, nabyła budynek socjalno-biurowy. Budynek ten postanowiła przeznaczyć na siedzibę szkoły, co wymagało przeprowadzenia remontu i adaptacji na cele dydaktyczne. Zakup i remont współfinansowała kredytem zaciągniętym w banku jako osoba fizyczna. Przeznaczając budynek na siedzibę szkoły w oparciu o zapis art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Pani chce skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od dochodu osiągniętego przez Kolegium w roku 2002 i 2003.

W praktyce skorzystanie z zapisów art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stawia pytania, na które podatnik prosi o odpowiedź:
1. Jeżeli korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzając jednocześnie środek trwały w ewidencje środków trwałych to czy ów będzie następnie amortyzowała wpisując raty amortyzacji w koszty funkcjonowania szkoły?
   Zdaniem Pani G. nie można dwukrotnie wpisywać w koszty działalności tej samej wartości.
2. Czy wyznaczając wartość budynku podatnik może czynić to następująco: wartość budynku przy zakupie (ustalona na podstawie aktu notarialnego) plus koszty remontu ustalone na podstawie faktur wystawionych na osobę Pani G.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym.

Natomiast na podstawie art. 22 ust. 3 i 3a cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania.

Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w Braniewie stoi na stanowisku, iż nie można uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia Nauczycielskiego Kolegium Języków Obcych w, odpisów amortyzacyjnych przypadających od tej części wartości budynku, którego zakup korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednocześnie nie widzi przeszkód, aby uznać za koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne przypadające na tę część wartości budynku, która nie korzysta ze zwolnienia.

Ustalenie wartości początkowej środka trwałego, o którym mowa w zapytaniu, ustala się według zasad określonych w art. 22g ust. 1, ust. 3, ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przepisu art. 22g ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia. Następnie zgodnie z art. 22g ust. 3 powołanej ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust.1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Stąd zdaniem tutejszego organu podatkowego, za wartość początkową budynku (środka trwałego) powinna Pani uważać cenę jego nabycia z aktu notarialnego, powiększoną o opłaty związane z jego nabyciem (notarialna, skarbowa).
Natomiast jeśli budynek ten uległ ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tego budynku powiększa się o sumę wydatków na jego ulepszenie, gdy suma wydatków poniesionych na jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania.

Natomiast wydatki na remont tego budynku, zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami, nie powodują wzrostu wartości początkowej środka trwałego.