Na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie dokonuje zmiany udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Brzozowie informacji wydanej w trybie art. 14a § 1 cyt. ustawy, udzielonej w odpowiedzi na zapytanie z dnia 15.01.2004 r., uzupełnione pismem z dnia 1.03.2004 r. pana Alfreda K. w zakresie konsekwencji podatkowych przekazania wspólnikowi występującemu ze spółki jawnej nieruchomości będącej własnością spółki.

Z zapytania wynika, że z dniem 31.12.2003 r. dwóch z pięciu wspólników wystąpiło ze spółki jawnej oraz że pozostali wspólnicy zamierzają kontynuować działalność. Istota pytania dotyczy sprecyzowania czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym przekazanie nieruchomości na zasadzie art. 65 § 1 kodeksu spółek handlowych, będącej własnością spółki występującemu ze spółki wspólnikowi w ramach jego rozliczenia.

Stosownie do art. 22 ustawy z dnia 15.09.2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Spółka jawna nie ma osobowości prawnej. Zatem do opodatkowania uzyskiwanych dochodów wspólników spółki jawnej jako osób fizycznych ma zastosowanie ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W myśl art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody z udziału w spółce niebędącej osoba prawną opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie z art. 65 § 1 - 5 ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.), wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia się z byłym wspólnikiem. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego wspólnika. Następuje to przez sporządzenie osobnego bilansu, który uwzględnia wartość zbywczą spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (za ile mógłby on być zbyty). Oznacza to, że dokonanie wyceny majątku spółki jawnej powinno nastąpić według cen rynkowych i w tym zakresie nie ma znaczenia, iż niektóre składniki tego majątku mogły zostać już całkowicie zamortyzowane. Sporządzony bilans powinien uwzględnić wszystkie składniki materialne i niematerialne, które mają wartość wymierną w pieniądzu. Dla celów rozliczenia z występującym wspólnikiem, co do zobowiązań spółki, należy przyjąć, że dotyczą one wszystkich wspólników (łącznie z występującym), w związku z tym zobowiązania te zmniejszają wartość majątku spółki będącego podstawą dokonania rozliczenia. Analogicznie należności przypadają również wszystkim wspólnikom. Powiększają zatem majątek spółki i z tego względu muszą zostać uwzględnione przy rozliczeniu z występującym wspólnikiem. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy wypłaca się wspólnikowi w pieniądzu. Ponadto rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze. Zasadą jest zatem, że występującemu wspólnikowi ze spółki jawnej przysługuje udział kapitałowy w pieniądzu. W przypadku jednak zgodnego działania wszystkich wspólników spółki jawnej, wypłata udziału kapitałowego może nastąpić poprzez wydanie nabytych w trakcie trwania spółki środków trwałych i innych składników w naturze, których wartość odpowiada wartości udziału kapitałowego. Natomiast nie zwraca się wspólnikowi rzeczy, które wniósł na własność jako jego wkład. Rzeczy te zostały bowiem scedowane na własność spółki i wspólnik nie ma prawa do ich wydania w naturze, a ich wartość powinna być uwzględniona w bilansie.

Wypłacenie występującemu wspólnikowi wartości ustalonego udziału kapitałowego w pieniądzu czy też w naturze stanowi dla niego przysporzenie majątkowe, które jest opodatkowane na zasadach ogólnych jako dochód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika z tego, że występujący wspólnik będzie musiał odprowadzić zaliczkę na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. W tym zakresie należy jednak zauważyć, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 lit. a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółce wolne są od podatku dochodowego, w części stanowiącej koszt ich nabycia. Nadwyżka zaś podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto, jeżeli wystąpienie wspólnika ze spółki jest dla niego równoznaczne z wygaśnięciem źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza (tzn. nie będzie on kontynuował tej działalności samodzielnie lub w ramach innej spółki osobowej), to po jego stronie może powstać obowiązek zapłacenia 10-procentowego zryczałtowanego podatku dochodowego wynikającego z art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu obliczonego w sposób określony w art. 24 ust. 3 ustawy.

Reasumując stwierdzić należy, że stanowisko pana wyrażone w piśmie z dnia 15.01.2004 r., zgodnie z którym przekazanie nieruchomości występującemu wspólnikowi w ramach rozliczenia ze spółką nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe. Przedmiotowa wypłata występującemu ze spółki wspólnikowi udziału kapitałowego poprzez przekazanie nieruchomości (odpowiadającej wartości udziału) nabytej w trakcie trwania spółki stanowi dla niego przysporzenie majątkowe i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych jako dochód z działalności gospodarczej, jednakże z uwzględnieniem przepisów art. 21 ust. 1 pkt 50 oraz 24 ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).