Dnia 25 lutego 2004 r. wpłynęło Pani pismo w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego dotyczące zapłaconego zadatku na poczet wynajmu powierzchni użytkowej w Galerii Karkonoskiej. W swoim piśmie przedstawia Pani stan faktyczny z którego wynika, iż: prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie handlu opodatkowaną w formie zasad ogólnych. Obecnie działalność ta jest zawieszona. W miesiącu styczniu zapłaciła Pani zadatek na poczet wynajmu lokalu w Galerii Karkonoskiej, zgodnie z wystawionymi przez Karkonoską Agencję Rozwoju Regionalnego S.A. fakturami VAT z dnia 31.12.2003 r. i z dnia 30.01.2004 r. Wystawione faktury opiewają na kwotę czynszu za wynajem powierzchni użytkowej za jeden miesiąc, jednakże nie wiadomo jakiego miesiąca będą on dotyczyć, gdyż obecnie w lokalu w którym ma być prowadzona działalność trwa remont. Zapytania zawarte w piśmie dotyczą: momentu zaliczenia zapłaconego zadatku do kosztów uzyskania przychodu, prawa rozliczenia podatku VAT naliczonego w otrzymanych fakturach na zadatek, księgowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ewidencji VAT kosztów gdy działalność jest zawieszona. W związku z powyższymi zapytaniami, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze na podstawie art. 14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm./ wyjaśnia:

1. Zgodnie z przepisami art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000 r. poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodu z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Stosownie do ogólnych zasad zawartych w art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, czyli kosztem podatkowym jest koszt poniesiony.

Ten sposób rozliczenia kosztów stanowi generalną zasadą określającą moment uznania poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Wyjątkiem od stosowania tej zasady jest spełnienie przez podatnika prowadzącego księgę przychodów i rozchodów warunku określonego w art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że zasada określona w ust. 5, wg której dla podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe, w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione – ma zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem, że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Zatem zasady uznawania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez osoby osiągające dochody z działalności gospodarczej i prowadzące podatkowe księgi przychodów i rozchodów uzależnione są od sposobu, w jaki prowadzone są księgi.

Jeżeli podatnik potrąca koszty uzyskania przychodów w sposób określony w art. 22 ust. 4 ww. ustawy, to momentem decydującym o możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest moment dokonania owego wydatku, a nie moment osiągnięcia przychodu, oznacza to, że generalnie określony wydatek będzie kosztem podatkowym z chwilą jego faktycznego poniesienia, tj. dokonania zapłaty. Jednak należy pamiętać, że zgodnie z § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się z zastrzeżeniem § 20 i 30 jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym. Powyższe oznacza, że dowody księgowe dotyczące poniesionych wydatków powinny być ujęte w księdze podatkowej w dniu ich faktycznego poniesienia (zapłaty).

2. W myśl art. 19 ust. 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 i 3, nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi, albo otrzymania faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) podlegającej opodatkowaniu. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 8b pkt 4 obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia w kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności. Zatem w przypadkach określonych w między innymi w ust. 8b pkt 4, czyli w przedmiotowym przypadku dotyczącym usługi najmu – uiszczenie części zapłaty powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części; dotyczy to również zadatków, zaliczek, przedpłat i rat, także otrzymanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Powstanie obowiązku podatkowego skutkuje koniecznością wystawienia faktury przez świadczącego usługę najmu na otrzymaną przez niego zaliczkę, zaś po stronie odbiorcy faktury daje możliwość do odliczenia zawartego w niej podatku. Powyższe zasady w zacytowanym wyżej brzmieniu przepisów obowiązują do 30 kwietnia 2004 r. ze względu na przygotowywany projekt nowej ustawy o podatku od towarów i usług, która obowiązywać będzie od 1.05.2004 r.

3. Ponadto tut. organ podatkowy informuje, iż fakt nie wykonywania czynności opodatkowanych przez określony czas nie ma wpływu na dokonanie odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych w trakcie przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, o ile zakupy te związane są ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów Podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie poniesione koszty, jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów. Dla potrzeb podatkowych ważne jest, że koszt podatkowy musi być poniesiony, i to w określonym celu, a celem tym jest osiągnięcie przychodu. Skoro poniosła Pani koszty spełniające powyższe warunki może Pani je zaksięgować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów nawet jeżeli w tym czasie nie uzyskała Pani przychodu.