INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2011 r. (data wpływu 21 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług transportowych wykonywanych na terenie kraju na rzecz kontrahenta z Izraela – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług transportowych wykonywanych na terenie kraju na rzecz kontrahenta z Izraela.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będąc podatnikiem podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi agencyjne, w imieniu i na rzecz armatora zagranicznego z terytorium państwa trzeciego, zidentyfikowanego jako podatnik na podstawie posiadanego certyfikatu rezydencji, związane z usługami międzynarodowego transportu morskiego.

W przyszłości zamierza świadczyć dodatkowo na rzecz podatnika z siedzibą w Izraelu usługi transportu towarów drogą lądową. Usługi te stanowić będą część transportu międzynarodowego lub wewnątrzunijnego, zgodnie z informacjami zawartymi w konosamencie morskim i obejmować będą wyłącznie odcinek wykonywany na terenie kraju. Przykładowo z miejsca podjęcia kontenera w porcie do miejsca docelowego wskazanego w konosamencie - W. Transport ten stanowić będzie odcinek krajowy transportu międzynarodowego na trasie Chiny-W. lub transportu wewnątrzwspólnotowego na trasie L.-W.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

• Z jaką stawką Spółka winna wystawić faktury dla podatnika z siedzibą w Hajfie za usługę wykonaną w całości na terytorium Polski, gdy stanowi ona część transportu międzynarodowego...
• Z jaką stawką Spółka winna wystawić faktury dla podatnika z siedzibą w Hajfie za usługę wykonaną w całości na terytorium Polski, gdy stanowi ona część transportu wewnątrzwspólnotowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 28f ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przepis ten nie ma zastosowania do opisanego stanu przyszłego, ponieważ świadczona przez Spółkę usługa transportowa wykonywana na terenie kraju będzie jedynie częścią (a nie całością) usługi transportu międzynarodowego lub transportu wewnątrzunijnego. W związku z powyższym, miejscem świadczenia usługi, zgodnie z art. 28b ustawy, jest siedziba działalności gospodarczej zleceniobiorcy, tj. Izrael. Zdaniem Spółki, usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce...

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym państwie. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku świadczenia usług, które odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia.

W myśl art. 28f ust. 1a pkt 2 ustawy, miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju, jest terytorium kraju.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23 - na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy - rozumie się:

1. przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów
1. z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
2. z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
3. z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
4. z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;

Stosownie do ust. 5 pkt 1 powołanego artykułu, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2.

Ponadto zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług transportu towarów, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego.

W myśl ust. 2 tego paragrafu, przepisy ust. 1 pkt 1-3 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka zamierza świadczyć na rzecz podatnika z siedzibą w Izraelu usługi transportu towarów drogą lądową. Usługi te stanowić będą część transportu międzynarodowego lub wewnątrzunijnego, zgodnie z informacjami zawartymi w konosamencie morskim i obejmować będą wyłącznie odcinek wykonywany na terenie kraju. Przykładowo z miejsca podjęcia kontenera w porcie do miejsca docelowego wskazanego w konosamencie - W. Transport ten stanowić będzie odcinek krajowy transportu międzynarodowego na trasie Chiny-W. lub transportu wewnątrzwspólnotowego na trasie (Cypr)-W..

Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż miejscem świadczenia i opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę, w sytuacji, gdy nabywca spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, ma siedzibę na terytorium państwa trzeciego (Izrael) a transport będzie wykonywany w całości na terytorium kraju - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28f ust. 1a pkt 2 ustawy, kompleksowo obejmującym swoją dyspozycją zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku - będzie terytorium kraju. Tym samym stanowisko Spółki, zgodnie z którym zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie art. 28b ustawy uznać należało za nieprawidłowe, przepis art. 28f ust. 1a pkt 2 ustawy ma bowiem w tym przypadku charakter normy szczególnej w stosunku do normy ogólnej wynikającej z art. 28b ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, w przypadku świadczenia na terytorium kraju usługi transportowej stanowiącej część usługi transportu międzynarodowego (Chiny-W.), Spółce przysługiwać będzie prawo do zastosowania 0% stawki podatku na podstawie § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów, pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Odnośnie świadczenia na terytorium kraju usług transportowych stanowiących część usługi transportu wewnątrzwspólnotowego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż wykonywane czynności nie są objęte zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, będą podlegały opodatkowaniu - zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - 23% stawką podatku od towarów i usług.

Niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, iż usługi transportowe nie stanowią elementu świadczonej przez Spółkę na rzecz kontrahenta z siedzibą w Izraelu usługi spedycji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.