I. Podatniczka jest właścicielką firmy prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą. Zdarzenia gospodarcze dotyczące tej działalności ewidencjonowane są w księgach rachunkowych. Podatniczka w dniu 29.01.2004 r. zawarła umowę z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa dotyczącą pomocy finansowej z funduszy krajowych w ramach programu SAPARD. Na podstawie tej umowy podatniczka otrzymuje bezzwrotne refinansowanie kosztów poniesionych na budowę komory chłodniczej, na zakup maszyn i urządzeń stanowiących wyposażenie tej komory chłodniczej oraz na zakup palet do tej komory. Ponadto dofinansowanie w ramach podpisanej umowy SAPARD dotyczyć będzie również nakładów poniesionych na wymianę posadzki w innym dzierżawionym przez podatniczkę obiekcie chłodniczym. Na tle powyższego podatniczka stawia szereg pytań, z których część nie dotycząca kwestii podatkowych (odnosząca się do sposobu księgowań i innych zagadnień z zakresu rachunkowości) – w świetle art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - nie może być rozpatrzona, jako nie mieszcząca się w zakresie właściwości rzeczowej naczelników urzędów skarbowych. Pytania z zakresu stosowania przepisów podatkowych dotyczą następujących zagadnień: 1. Czy otrzymana bezzwrotna pomoc finansowa w ramach programu SAPARD refinansująca nakłady poniesione na: budowę nowej komory chłodniczej, zakup maszyn i urządzeń, zakup palet oraz wymianę posadzki w dzierżawionym obiekcie chłodniczym, jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych.Zdaniem podatniczki otrzymana bezzwrotna pomoc finansowa w ramach programu SAPARD mieści się w dyspozycji art. 21 pkt 46 i 47a uopdoof i jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych.2. Czy kosztami uzyskania przychodu będą odpisy amortyzacyjne ustalone od pełnej wartości początkowej zakończonej i oddanej do użytku inwestycji w postaci komory chłodniczej oraz od pełnej wartości początkowej oddanych do użytku maszyn i urządzeń, bez pomniejszania tych wartości początkowych o kwoty otrzymanej pomocy finansowej z programu SAPARD.Zdaniem podatniczki podstawą ustalenia odpisów amortyzacyjnych będzie wartość początkowa komory chłodniczej oraz zakupionych maszyn i urządzeń ustalona według rzeczywiście poniesionych nakładów inwestycyjnych i kosztów zakupu bez pomniejszania o kwoty otrzymanej pomocy finansowej.3. Czy łączny koszt zakupu palet w wysokości 40.000 zł (2000 szt. palet w cenie jednostkowej 20 zł.) może być jednorazowo i w pełnej wysokości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bez uwzględnienia refundacji części kosztów w ramach programu SAPARD.Zdaniem podatniczki cena jednostkowa palety 20 zł. powoduje, że cała wartość zakupu w wysokości 40.000 zł., bez uwzględniania refundacji z programu SAPARD, może być jednorazowo zaliczona do kosztów uzyskania przychodu 4. Czy wydatki w łącznej kwocie 75.000 zł., poniesione na roboty budowlane dotyczące wymiany posadzki w dzierżawionym przez podatniczkę obiekcie chłodniczym, obejmujące swym zakresem:a) obróbkę mechaniczna istniejącej posadzki w postaci śrutowania, frezowania i szlifowania,b) gruntowania preparatem na wilgotność podłoża,c) wypełnienie dylatacji,d) wyrównanie podłoża masami epoksydowymi,e) ułożenie warstwy właściwej posadzki,f) dosycenie posadzki żywicą epoksydową i wykonanie dodatkowej warstwy matowej z lakieru zwiększonej odporności na substancje chemiczne, mogą być jako koszty remontu jednorazowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.Zdaniem podatniczki, wydatki poniesione na remont istniejącej lecz mocno zużytej technicznie posadzki przemysłowej w pomieszczeniu chłodniczym charakteryzującym się specyficznymi warunkami eksploatacyjnymi i sanitarnymi należy zakwalifikować do robót remontowych i w związku z tym całość poniesionych kosztów można jednorazowo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

II. Podatniczka w 2003 r. zaciągnęła w banku złotówkowy kredyt obrotowy wysokości 3.000.000 zł. Środki z tego otrzymała w czerwcu 2003 r. Zgodnie z umową kredytową, spłata kredytu miała nastąpić w złotówkach, w okresie pierwszych pięciu miesięcy 2004 r. Jednakże w listopadzie 2003 r. kwota tego kredytu złotówkowego została przewalutowana na kredyt dewizowy w wysokości 665.675,55 euro, w związku z czym spłata jego poszczególnych rat w 2004 r. następowała w euro. Podatniczka przeliczając każdą z zapłaconych w euro rat tego kredytu na złotówki – licząc po kursie sprzedaży dewiz stosowanym przez bank kredytujący – ustaliła, że suma spłaconych rat kapitałowych przeliczonych na złote wynosi 3.126.303,31 zł. Wskazując na różnicę 126.303,31 zł., między kwotą otrzymanego kredytu w złotówkach (3.000.000 zł.), a przeliczoną na złotówki kwotą spłaconych rat w euro (3.126.303,31 zł.), podatniczka pyta, czy może być ona zaliczona do kosztów uzyskania przychodu. Podatniczka stoi na stanowisku, iż powyższa różnica wynika z wyższych kursów sprzedaży euro stosowanych w okresie spłacania kapitały kredytowego w porównaniu do kursu tej waluty stosowanego w listopadzie 2003 r. w dniu transferowania kredytu złotówkowego na kredyt dewizowy, a ponieważ różnica ta wystąpiła z przyczyn niezależnych od podatniczki - jej zdaniem - może być ona zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kaliszu informuje:

Ad I. 1) Stanowisko podatniczki jest prawidłowe ad meritum. Z przedstawionego przez Panią stanu faktycznego wynika, że pomoc bezzwrotna realizowana jest w ramach umowy zawartej z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa i dotyczy pomocy finansowej z funduszy krajowych w ramach programu SAPARD. W związku z tym powyższe środki bezzwrotnej pomocy korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy przepisów art. 21 ust. 1 pkt 47a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - w jej brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2004 r. – w dalszej części niniejszej informacji oznaczanej skrótem „uopdoof”. W myśl powołanych wyżej przepisów, wolne od podatku dochodowego są dotacje z budżetu państwa otrzymane na dofinansowanie przedsięwzięć realizowanych w ramach Specjalnego Przedakcesyjnego Programu na Rzecz Rolnictwa i Rozwoju Obszarów Wiejskich (SAPARD). W przedmiotowej sprawie nie znajduje natomiast zastosowanie zwolnienie wynikające z przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 uopdoof.

Ad I. 2.) Stanowisko podatniczki jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 uopdoof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu odpisów z tytułu zużycia środków trwałych, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a – 22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nakłady poniesione na wybudowanie nowej komory chłodniczej oraz na zakup maszyn i urządzeń stanowiących wyposażenie tej komory chłodniczej w części będą dofinansowywane w ramach programu SAPARD. W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodów będzie Pani mogła zaliczyć odpisy amortyzacyjne jedynie od tej części wartości tych środków trwałych, która nie została Pani zwrócona w ramach programu SAPARD lub w jakiejkolwiek innej formie. Ponadto w myśl powołanych przepisów, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu także odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środków trwałych, która odpowiada kwocie poniesionych wydatków, które dały podstawę do odliczeń od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad I. 3) Stanowisko podatniczki jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 uopdoof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c i 116. Z zaprezentowanego stanu faktycznego wynika, że ramach umowy SAPARD otrzyma Pani częściowy zwrot wydatków poniesionych na zakup palet, stanowiących wyposażenie komory chłodniczej. Stąd, wydatki na zakup palet - mając na uwadze przepisy art. 22d uopdoof - mogą być zaliczone jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu (cena jednostkowa Palety 20,00 zł.), ale w kwocie pomniejszonej o wydatki sfinansowane ze środków otrzymanych w ramach programu SAPARD.

Ad I. 4) Stanowisko podatniczki jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 22a ust. 2 pkt 1 uopdoof, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”. W świetle art. 22g ust. 7 uopdoof, wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych ustala się, stosując odpowiednio przepisy art. 22g ust. 3-5 uopdoof. Z kolei, w myśl art. 22g ust. 17 uopdoof, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł. i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przejęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że roboty budowlane dotyczące posadzki, przeprowadzane były w dzierżawionym przez podatniczkę obiekcie chłodniczym. W ramach wykonanych robót nastąpiło między innymi dosycenie posadzki żywicą epoksydową i wykonano dodatkową warstwę matową z lakieru o zwiększonej odporności na substancje chemiczne. Łączna suma wydatków poniesionych przy wykonywaniu tej posadzki wyniosła 75.000,00 zł. W związku z powyższym, wydatki o których mowa wyżej są wydatkami na ulepszenie dzierżawionego środka trwałego (inwestycją w obcym środku trwałym), w rozumieniu art.22g ust. 17 w związku z art. 22a ust.2 pkt 1 uopdoof, od których stosowane powinny być odpisy amortyzacyjne. Wydatków tych nie można zatem jednorazowo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie należy wskazać, że również w tym przypadku, do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć będzie można odpisy amortyzacyjne zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 45 uopdoof (przy uwzględnieniu refundacji otrzymanej w ramach programu SAPARD.

Ad II.) Stanowisko podatniczki jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) uopdoof - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), a w myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 uopdoof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań,w tym również od pożyczek (kredytów). Z przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie, że kwota kredytu - w części dotyczącej jego kapitału - zarówno w dacie jego zaciągnięcia, jak i w dacie jego spłaty nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów - w rozumieniu przepisów uopdoof - zaliczają się jedynie faktycznie zapłacone odsetki od kredytu, jeżeli kredyt ten został zaciągnięty w celu osiągnięcia przychodów, gdyż warunek taki wynika z zapisu zawartego w zdaniu pierwszym art. 22 ust. 1 uopdoof. Jak wynika z przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego, podatniczka na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarła umowę kredytu obrotowego wyrażonego w złotówkach. Po otrzymaniu tego kredytu, ale jeszcze przed rozpoczęciem jego spłaty, został on przewalutowany, w związku z czym jego spłata następowała w euro. Należy wskazać, iż przewalutowanie, polegające na zmianie waluty, w której następować ma spłata kredytu, nie wynika z przepisów podatkowych. Jest ono wewnętrzną sprawą umawiających się stron , co oznacza że w umowie takiej zawarta jest również zgoda kredytobiorcy na ewentualną spłatę większej kwoty kredytu, wynikającą z uaktualniania jego wartości w oparciu o kursy walut. Taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. W wyniku przewalutowania kredytu, suma rat kapitałowych zapłaconych w euro, ale przeliczonych na złotówki, przy uwzględnieniu obowiązujących w dniach spłaty poszczególnych rat kapitałowych kursów euro, była wyższa od kwoty otrzymanego kredytu wyrażonego w złotówkach. Powyższa różnica - w świetle art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) uopdoof - nie może być zatem uznana za koszt uzyskania przychodów, gdyż stanowi spłatę części kredytu dotyczącej jego kapitału.