INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16.03.2011 r. (data wpływu 22.03.2011 r.. uzupełnionym pismem z dnia 09.06.2011 r. (data wpływu 15.06.2011 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 08.06.2011 r. Nr IPPP2/443-358/11-2/JW, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT organizowania i prowadzenia przez Wnioskodawcę kursów, seminariów i innych form kształcenia oraz organizowania egzaminów przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22.03.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT organizowania i prowadzenia przez Wnioskodawcę kursów, seminariów i innych form kształcenia oraz organizowania egzaminów przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

C. jest spółką prawa handlowego (akcyjną), działającą na podstawie ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) oraz zatwierdzonego przez Walne Zgromadzenie akcjonariuszy Statutu spółki.

Zgodnie ze Statutem przedmiotem działalności spółki jest działalność wydawnicza, doradcza oraz edukacyjna.

C. prowadzi działalność na terenie całego kraju i poza jego granicami.C. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W styczniu 2011 r. C. wyodrębniła w swojej strukturze organizacyjnej jednostkę nieposiadającą odrębnej od niej osobowości prawnej pn. „Niepubliczna Placówka Kształcenia Ustawicznego – C”.

Wskazana wyżej jednostka organizacyjna została wpisana w dniu 24.01.2011 r. do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzonej przez Prezydenta miasta W. na podstawie art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze późn. zm.).

Zgodnie ze statutem ww. Placówki jej głównym celem jest organizowanie, koordynowanie i upowszechnianie kształcenia ustawicznego w zakresie zarządzania, w tym zarządzania w oparciu o metodyki będące własnością (O.) wśród osób dorosłych.

Placówka umożliwia uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych osób dorosłych z minimum średnim wykształceniem w formach pozaszkolnych. Prowadzona przez Placówkę działalność oświatowa zawiera się w określonej w Statucie spółki działalności edukacyjnej i jest sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako „usługa w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowana” (kod PKWiU - 85.59.19.0).

Statutowe cele Placówka osiąga poprzez:

1. organizowanie i prowadzenie kursów, seminariów w rozumieniu § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Nauki z dnia 03.02.2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 31, poz. 216) i innych form kształcenia zgodnie z opracowanymi programami nauczania; między innymi w zakresie metodyk będących własnością O.,
2. organizowanie egzaminów potwierdzających uzyskanie kwalifikacji na poziomie F, P i A P z metodyk będących własnością O.,
3. zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie podnoszenia i doskonalenia kwalifikacji zawodowych oraz uzupełniania wiedzy i rozwoju ogólnego uczestników kursów, seminariów i innych form kształcenia (zwanych dalej: Uczestnikami),
4. podnoszenie kwalifikacji przez pracowników i współpracowników Placówki kształcących Uczestników,
5. opracowywanie i wydawanie autorskich materiałów szkoleniowych dla potrzeb Uczestników,
6. współpracę z A. z siedzibą w Wielkiej Brytanii w zakresie podnoszenia jakości akredytowanych form kształcenia.
   
   

Uczestnikami ww. form kształcenia, jak również egzaminów potwierdzających uzyskanie kwalifikacji w zakresie metodyk będących własnością O. są osoby dorosłe, zatrudnione w sektorze prywatnym lub publicznym, przedsiębiorcy, ale także osoby bezrobotne kierowane na kursy w ramach przekwalifikowania zawodowego przez urzędy pracy.

Kursy i inne formy kształcenia prowadzą trenerzy zatrudnieni przez C. na podstawie umów o pracę lub cywilnoprawnych umów o współpracy.

Umowy o współpracy gwarantują C. wyłączność świadczenia usług trenerskich przez osoby zatrudnione przez C. na podstawie umów cywilnoprawnych. Organizowanie kursów, seminariów i innych form kształcenia jest zwykle związane z zakupem usług gastronomicznych; niekiedy także z najmem sal szkoleniowych.

C. nie może samodzielnie prowadzić egzaminów potwierdzających uzyskanie kwalifikacji na poziomie F, P i A P z metodyk będących własnością O.

Podmiotem, który posiada wyłączność na prowadzenie takich egzaminów i wpisu osoby, która złożyła egzamin z wynikiem pozytywnym do rejestru osób posiadających określone kwalifikacje jest A. w Wielkiej Brytanii.

C. kupuje więc usługi egzaminacyjne od ww. podmiotu, współpracując jednocześnie z ww. podmiotem przy ich realizacji. Współpraca z A. polega na organizacji przez C. procesu egzaminacyjnego - C. m.in. dokonuje rekrutacji osób na egzamin, zapewnia odpowiednie warunki do realizacji egzaminu, sprawdza wstępnie wyniki egzaminów oraz odsyła dokumentację do A. w celu sprawdzenia i wydania Uczestnikom potwierdzenia złożenia egzaminu (w formie certyfikatu).

Egzaminy potwierdzające uzyskanie kwalifikacji z metodyk będących własnością O. są realizowane bezpośrednio po szkoleniu (jako jego obligatoryjny element) lub występują niezależnie od szkolenia (warunkiem uczestnictwa w egzaminie jest jednak zakończenie udziału w kursie).

Ponadto Wnioskodawca w piśmie z dnia 09.06.2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, oświadczył, że świadczy od dnia 24.01.2011 r. wskazane w stanie faktycznym formy kształcenia jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w myśl ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) organizowane i prowadzone przez C. kursy, seminaria oraz inne formy kształcenia między innymi w zakresie metodyk będących własnością O. korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług...
2. Czy w myśl ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) organizowane przez C. egzaminy potwierdzające uzyskanie kwalifikacji z metodyk będących własnością O korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług...
3. Czy zakup usług przeprowadzenia egzaminu od A. lub przeprowadzenia przez podmioty zewnętrzne (tj. osoby prowadzące działalność gospodarczą, z którymi C. łączą umowy o współpracy) kursów, seminariów lub innych form kształcenia korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 a w związku z art. 43 ust. 17 cytowanej ustawy jako usługa ściśle związana z usługami wymienionymi w pytaniu 1 i 2...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. prowadzone przez Wnioskodawcę jednostkę organizacyjną - Niepubliczną Placówkę Kształcenia Ustawicznego - C. kursy, seminaria i inne formy kształcenia oraz organizowane przez ww. Placówkę egzaminy potwierdzające uzyskanie kwalifikacji z metodyk będących własnością O. korzystają ze zwolnienia zgodnie z Dyrektywą Rady Unii Europejskiej z dnia 28.11 .2006 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej lub w związku z art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) jako usługi świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty,
2. nabywane przez C. usługi przeprowadzenia szkolenia oraz przeprowadzenia egzaminu jako niezbędne i integralnie związane ze świadczonymi usługami wskazanymi w pkt 1 korzystają ze zwolnienia zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 46 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).
   
   

Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowiska jak poniżej.

Ad 1)

Artykuł 87 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. określa źródła powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej, którymi są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

W nauce prawa europejskiego powszechny jest pogląd o zasadzie supremacji prawa wspólnotowego zarówno pierwotnego, jak i pochodnego (między innymi dyrektyw) nad prawem krajowym państwa członkowskiego.

Zasadę pierwszeństwa podkreślają liczne wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, z których wynika, że zasada pierwszeństwa odnosi się do wszystkich przepisów prawa wewnętrznego bez względu na ich rangę oraz organ wydający dany akt.

Zgodnie z art. 132 dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 28.11.2006 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (która weszła w życie dnia 01.01.2007 r. i została implementowana do polskiego porządku prawnego z dniem 01.01.2011r. poprzez zmianę ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.).

Państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług „kształcenie dzieci i młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie łącznie ze świadczeniem usługi i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie”. W myśl art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17.10.2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania (...) obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Biorąc powyższe pod uwagę świadczone przez Niepubliczną Jednostkę Kształcenia Ustawicznego - C. usługi edukacyjne wypełniają dyspozycję kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. Określona w statucie ww. jednostki działalność w zakresie kształcenia, dokształcania i doskonalenie osób dorosłych w zakresie metodyk stanowiących własność O. w ramach akredytowanych przez AP kursów, seminariów i innych form kształcenia oraz w zakresie wspomagającym zrozumienie i wdrażanie ww. metodyk obejmuje uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych, związanych z funkcjonowaniem uczestnika ww. form kształcenia w środowisku projektowym.

Art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o VAT, który transponuje dyrektywę nr 2006/112/WE przewiduje przesłanki przedmiotowe do skorzystania ze zwolnienia stanowiąc, że zwolnieniu podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Formułując takie ograniczenie, tj. powołując się na konieczny do spełnienia warunek „wychowania” ustawodawca dokonał - zdaniem Wnioskodawcy - błędnej implementacji dyrektywy do prawa polskiego. Poprzez wprowadzenie ww. zapisu ustawowego ograniczył bowiem zakres zwolnienia przewidziany przez akt prawa, którego stosowanie korzysta z zasady pierwszeństwa.

Jak wynika bowiem z art. 133 ww. dyrektywy nr 2006/112/WE Państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego zwolnienia od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z następujących warunków:

1. podmioty, których to dotyczy, nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług;
2. podmioty te muszą być zarządzane i administrowane co do zasady bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane bezpośrednio ani pośrednio, ani osobiście ani przez pośredników, wynikami takiej działalności;
3. podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT;
4. zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.
   
   

Tak więc, wprawdzie art. 133 dyrektywy 2006/112/WE przewiduje możliwość ograniczenia zakresu zwolnienia, ale katalog ograniczeń ma charakter zamknięty i w jego zakresie niewątpliwie nie mieści się kryterium spełnienia przez usługę wymogu „wychowania”, który to wymóg jako konieczny do zastosowania zwolnienia zastosował polski ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o VAT.

Tak więc, biorąc pod uwagę jasne i precyzyjne zapisy art. 132 i 133 dyrektywy nr 2006/112/WE, w związku z art. 14 rozporządzenia nr 1777/2005 należy uznać, że ustawodawca dokonał niewłaściwej implementacji ww. aktów prawa wspólnotowego do prawa polskiego. Dlatego też, biorąc pod uwagę zasadę supremacji Wnioskodawca uznaje, że podlega zwolnieniu przedmiotowemu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o VAT.

Ponadto do działań prowadzonych przez Niepubliczną Jednostkę Kształcenia Ustawicznego C. będzie miał zastosowanie art. 132 dyrektywy nr 2006/112/WE określający zakres podmiotowy zwolnienia.

Poprzez wpisanie w dniu 24.01.2011 r. do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzonej przez Prezydenta miasta stołecznego Warszawy w myśl art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 z późn. zm.) Niepubliczna Jednostka Kształcenia Ustawicznego - C. stała się instytucją działającą w dziedzinie oświaty, której cele uznane są przez Państwo Polskie za podobne do celów instytucji publicznych.

System oświaty w Polsce - w myśl art. 2 ww. ustawy - obejmuje bowiem zarówno jednostki publiczne, jak i niepubliczne (w tym - zgodnie z art. 2 ust. 3a ustawy o systemie oświaty - placówki kształcenia ustawicznego).

Potwierdzeniem możliwości zwolnienia podmiotowego od podatku VAT (zgodnego w tym zakresie z brzmieniem dyrektywy 2006/112/WE) jest brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku od towarów i usług stanowiący, że zwolnienie dotyczy podmiotów objętych systemem oświaty.

Gdyby nawet organ podatkowy nie uznał - wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, iż implementacja ww. dyrektyw do prawa polskiego została dokonana w sposób prawidłowy - należy podnieść, że prowadzone przez ww. Placówkę działania edukacyjne mają na celu nie tylko umożliwienie uzyskania i uzupełnienie wiedzy ogólnej w zakresie zarządzania czy wykształcenie nowych umiejętności i potwierdzenie ich odpowiednimi certyfikatami po złożonym egzaminie (co wypełnia definicję zakresu kształcenia), ale także wychowanie rozumiane jako celowe, planowe oddziaływanie instytucji oświatowej na umiejętność znalezienia się osoby dorosłej w określonym, projektowym środowisku pracy. Potwierdzeniem wychowawczej roli Placówki jest zapis statutowy Placówki stanowiący, iż cel główny Placówki jest realizowany poprzez zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie podnoszenia i doskonalenia kwalifikacji zawodowych oraz uzupełniania wiedzy i rozwoju ogólnego uczestników kursów, seminariów i innych form kształcenia.

Należy podnieść, że w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 z późn. zm.) nie rozróżnia się jednostek objętych systemem oświaty na te, które prowadzą wyłącznie działalność w zakresie kształcenia i te, które prowadzą działalność w zakresie wychowania czy wychowania i kształcenia łącznie; nie ma również ustawowej definicji wychowania.

Z przytoczonych wyżej powodów należy uznać, że Niepubliczna Jednostka Kształcenia Ustawicznego - C. spełnia warunki podmiotowe i przedmiotowe do objęcia zwolnieniem od podatku od towarów i usług zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Ad 2)

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) z podatku od towarów i usług zwolnione są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawy towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Artykuł 43 ust. 17 ww. ustawy precyzuje warunki uznania danej dostawy towarów lub świadczenia usług za ściśle związane z podstawowymi usługami zwolnionymi, wskazanymi w art. 43 ust 1 pkt 26a ww. ustawy.

Za ściśle związane ze zwolnionymi usługami podstawowymi uznaje się dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku gdy:

1. są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej podlegającej zwolnieniu lub
2. ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

Z uwagi na fakt, że nabywane przez C. usługi przeprowadzenia szkolenia przez podmioty współpracujące na zasadzie wyłączności z C. lub usługi przeprowadzenia egzaminu przez A. jako jedynej jednostki uprawnionej do certyfikacji Uczestników szkoleń są niezbędne do wykonania usługi edukacyjnej (w tym również egzaminacyjnej jako jej części), a ich głównym celem nie jest osiągnięcie przez C. dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia - wypełniają one ustawową definicję usług ściśle związanych z podstawowymi usługami zwolnionymi i jako takie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) w związku z art. 43 ust. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie pytania Nr 1 oraz uznaje się za prawidłowe w zakresie pytania Nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy wskazać, iż w myśl art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. nr 238, poz. 1578) zostały wprowadzone zmiany. I tak zgodnie z dodanym art. 146a pkt 1 w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodany do art 43 ust. 1 ustawy punkt 26, regulujący zwolnienia od podatku usług edukacyjnych.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym przepisie wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Ponadto prowadzona działalność szkoleniowa musi być zgodna z posiadanym wpisem do rejestru prowadzonego przez jednostkę samorządową.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

Stosownie do art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Art. 3 pkt 17 ustawy stanowi, iż ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o kształceniu ustawicznym, należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Natomiast, stosownie do art. 82 ust. 1 ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego (akcyjną), działającą na podstawie ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) oraz zatwierdzonego przez Walne Zgromadzenie akcjonariuszy Statutu spółki. Zgodnie ze Statutem przedmiotem działalności spółki jest działalność wydawnicza, doradcza oraz edukacyjna. Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie całego kraju i poza jego granicami. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W styczniu 2011 r. Wnioskodawca (C.) wyodrębnił w swojej strukturze organizacyjnej jednostkę nieposiadającą odrębnej od niego osobowości prawnej pn. „Niepubliczna Placówka Kształcenia Ustawicznego – C”.

Wskazana wyżej jednostka organizacyjna została wpisana w dniu 24.01.2011 r. do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzonej przez Prezydenta miasta stołecznego Warszawy na podstawie art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze późn. zm.). Zgodnie ze statutem ww. Placówki jej głównym celem jest organizowanie, koordynowanie i upowszechnianie kształcenia ustawicznego w zakresie zarządzania, w tym zarządzania w oparciu o metodyki będące własnością (O.) wśród osób dorosłych.

Placówka umożliwia uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych osób dorosłych z minimum średnim wykształceniem w formach pozaszkolnych. Prowadzona przez Placówkę działalność oświatowa zawiera się w określonej w Statucie spółki działalności edukacyjnej i jest sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako usługa w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowana” (kod PKWiU - 85.59.19.0). Statutowe cele Placówka osiąga poprzez:

1. organizowanie i prowadzenie kursów, seminariów w rozumieniu § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Nauki z dnia 03.02.2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 31, poz. 216) i innych form kształcenia zgodnie z opracowanymi programami nauczania; między innymi w zakresie metodyk będących własnością O.,
2. organizowanie egzaminów potwierdzających uzyskanie kwalifikacji na poziomie F, P i A z metodyk będących własnością O.,
3. zaspokajanie potrzeb społecznych w zakresie podnoszenia i doskonalenia kwalifikacji zawodowych oraz uzupełniania wiedzy i rozwoju ogólnego uczestników kursów, seminariów i innych form kształcenia (zwanych dalej: Uczestnikami),
4. podnoszenie kwalifikacji przez pracowników i współpracowników Placówki kształcących Uczestników,
5. opracowywanie i wydawanie autorskich materiałów szkoleniowych dla potrzeb Uczestników,
6. współpracę z A. z siedzibą w Wielkiej Brytanii w zakresie podnoszenia jakości akredytowanych form kształcenia.
   
   

Uczestnikami ww. form kształcenia, jak również egzaminów potwierdzających uzyskanie kwalifikacji w zakresie metodyk będących własnością O. są osoby dorosłe, zatrudnione w sektorze prywatnym lub publicznym, przedsiębiorcy, ale także osoby bezrobotne kierowane na kursy w ramach przekwalifikowania zawodowego przez urzędy pracy. Kursy i inne formy kształcenia prowadzą trenerzy zatrudnieni przez C. na podstawie umów o pracę lub cywilnoprawnych umów o współpracy. Umowy o współpracy gwarantują C. wyłączność świadczenia usług trenerskich przez osoby zatrudnione przez C. na podstawie umów cywilnoprawnych. Organizowanie kursów, seminariów i innych form kształcenia jest zwykle związane z zakupem usług gastronomicznych; niekiedy także z najmem sal szkoleniowych.

Wnioskodawca świadczy wskazane w stanie faktycznym formy kształcenia jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy usługę w zakresie kształcenia. Jak wskazano w cytowanym wyżej artykule kształcenie ustawiczne to kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny. Wobec powyższych okoliczności przedmiotowe formy edukacyjne świadczonych usług szkoleniowych będą objęte zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a) ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż mając na uwadze art. 82 ust. 1 oraz w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, Wnioskodawca, posiadając wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych miasta, będzie mieścić się w katalogu jednostek objętych systemem oświaty zawartych w art. 2 ww. ustawy i jako placówka kształcenia ustawicznego świadczy usługę w zakresie kształcenia i wychowania.

W związku z powyższym wypełniona zostaje podmiotowo-przedmiotowa dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy o VAT, który jasno stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Reasumując, stwierdzić należy, iż usługi polegające na organizowaniu wskazanych kursów, seminariów i innych form kształcenia przez Wnioskodawcę będą zwolnione z opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż, jak wynika z opisu sprawy, będą stanowiły zakres działalności szkoleniowej przedmiotowej niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, wymieniony w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Z opisu we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (C.) nie może samodzielnie prowadzić egzaminów potwierdzających uzyskanie kwalifikacji na poziomie F, P i A P z metodyk będących własnością O. Podmiotem, który posiada wyłączność na prowadzenie takich egzaminów i wpisu osoby, która złożyła egzamin z wynikiem pozytywnym do rejestru osób posiadających określone kwalifikacje jest A. w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca (C.) kupuje więc usługi egzaminacyjne od ww. podmiotu, współpracując jednocześnie z ww. podmiotem przy ich realizacji. Współpraca z A. polega na organizacji przez C. procesu egzaminacyjnego - C. m.in. dokonuje rekrutacji osób na egzamin, zapewnia odpowiednie warunki do realizacji egzaminu, sprawdza wstępnie wyniki egzaminów oraz odsyła dokumentację do A. w celu sprawdzenia i wydania Uczestnikom potwierdzenia złożenia egzaminu (w formie certyfikatu). Egzaminy potwierdzające uzyskanie kwalifikacji z metodyk będących własnością O. są realizowane bezpośrednio po szkoleniu (jako jego obligatoryjny element) lub występują niezależnie od szkolenia (warunkiem uczestnictwa w egzaminie jest jednak zakończenie udziału w kursie).

Wobec powyższego w odniesieniu do pytania Nr 2 należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie świadczy usługi przeprowadzania egzaminów tylko kupuje usługi egzaminacyjne od A w Wielkiej Brytanii, który posiada wyłączność na prowadzenie takich egzaminów i wpisu osoby, która złożyła egzamin z wynikiem pozytywnym do rejestru osób posiadających określone kwalifikacje. Wnioskodawca współpracuje z ww. podmiotem przy ich realizacji tj. organizuje proces egzaminacyjny poprzez rekrutację osób na egzamin, zapewnia odpowiednie warunki do realizacji egzaminu, sprawdza wstępnie wyniki egzaminów oraz odsyła dokumentację do podmiotu przeprowadzającego egzamin w celu sprawdzenia i wydania Uczestnikom potwierdzenia złożenia egzaminu (w formie certyfikatu). Zatem, usługi te są ściśle związane z usługami przeprowadzania szkoleń, są one niezbędne do przeprowadzenia usługi podstawowej zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług tj. szkolenia. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca ich głównym celem nie jest osiągnięcie przez Wnioskodawcę dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. W związku z powyższym Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 43 ust. 17 ustawy, bowiem jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty a usługi polegające na organizacji procesu egzaminacyjnego są ściśle z tymi usługami związane i niezbędne do wykonania usługi podstawowej zwolnionej od podatku VAT (szkolenia) jak również nie mają na celu osiągnięcia dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

W zakresie pytania Nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.