INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2012 r. (data wpływu 16 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 16 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży z automatów:

• herbaty oraz napojów, w skład których wchodzi kawa – jest nieprawidłowe.
• pozostałych napojów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 16 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży z automatów oferowanych napojów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży ciepłych napojów z wykorzystaniem automatów vendingowych (samosprzedających). Automat sprzedający dostarcza napoje w odpowiednich kubkach, automatycznie mieszając składniki z wodą. Klient obsługuje automat wrzucając odpowiednią kwotę i wybierając napój. Brak jest tu jakichkolwiek dodatkowych usług wspomagających sprzedaż (np. kelnerskich), zatem – jak wskazano – nie może być mowy o usłudze gastronomicznej czy też cateringowej. Wybór napojów jest szeroki, oferta zawiera następujące produkty:

1. „Kawa z mlekiem” lub „Espresso z mlekiem” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie:

• 1,8 g kawy rozpuszczalnej (PKWiU 15.86.12-30.00 lub 15.86.11-50.00) - 18,37% napoju,
• 8 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 81,63% napoju.

2. „Kawa z mlekiem” lub „Espresso z mlekiem” – napój przygotowywany poprzez zaparzenie:

• 8 g kawy mielonej (PKWiU 15.86.11-50.00) - 44,50% napoju,
• 10 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 55,50% napoju.

3. „Kawa Cappuccino” lub „Kawa Latte” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie

• 1,8 g kawy rozpuszczalnej (PKWiU 15.86.12-30.00 lub 15.86.11-50.00) - 11,39% napoju,
• 14 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 88,61% napoju.

4. „Kawa Cappuccino” lub „Kawa Latte” – napój przygotowywany poprzez zaparzenie:

• 8 g kawy mielonej (PKWiU 15.86.11-50.00) - 36,36% napoju,
• 14 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 63,64% napoju.

5. „Cappuccino czekoladowe” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie:

• 1,8 g kawy rozpuszczalnej (PKWiU 15.86.12-30.00 lub 15.86.11-50.00) - 10,72% napoju,
• 10 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 59,52% napoju,
• 5 g czekolady w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 29,76% napoju.

6. „Cappuccino czekoladowe” – napój przygotowywany poprzez zaparzenie:

• 8 g kawy mielonej (PKWiU 15.86.11-50.00) - 34,78% napoju,
• 10 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 43,47% napoju,
• 5 g czekolady w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 21,74% napoju.

7. Czekolada” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie 25 g czekolady w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 100% napoju.

8. Czekolada z mlekiem” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie:

• 20 g czekolady w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 71,43% napoju,
• 8 g mleka w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 28,57% napoju.

9. „Zupa pieczarkowa”, „Zupa pomidorowa”, „Barszcz” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie 15 g zupy w proszku (PKWiU 10.89.11.0) - 100% napoju.

10. „Herbata” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie 12 g napoju herbacianego w proszku (PKWiU 10.89.19.0) - 100% napoju.

11. „Herbata E.” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie 12 g napoju herbacianego w proszku (PKWiU 10.83.14.0) - 100% napoju.

12. „P. czekoladowy” – napój przygotowywany poprzez rozpuszczenie 20 g napoju mlecznego w proszku (PKWiU 10.82.22.0) - 100% napoju.

W uzupełnieniu wniosku podał Pan symbole PKWiU oferowanych napojów (a nie ich poszczególnych składników):

1. Kawa z mlekiem” lub „Espresso z mlekiem” – PKWiU 11.07.19.0,
2. „Kawa z mlekiem” lub „Espresso z mlekiem” – PKWiU 11.07.19.0,
3. „Kawa Cappuccino” lub „Kawa Latte” – PKWiU 11.07.19.0,
4. „Kawa Cappuccino” lub „Kawa Latte” – PKWiU 11.07.19.0,
5. „Cappuccino czekoladowe” – PKWiU 11.07.19.0,
6. „Cappuccino czekoladowe” – PKWiU 11.07.19.0,
7. „Czekolada” – PKWiU 10.89.19.0,
8. „Czekolada z mlekiem” – PKWiU 11.07.19.0,
9. „Zupa pieczarkowa”, „Zupa pomidorowa”, „Barszcz” – PKWiU 10.89.11.0,
10. „Herbata” – PKWiU 10.89.19.0,
11. „Herbata E.” – PKWiU 10.83.14.0,
12. „P. czekoladowy” – PKWiU 10.82.22.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka stawka VAT jest właściwa przy sprzedaży poszczególnych, wyżej wymienionych, towarów...

We własnym stanowisku wskazał Pan, iż w związku z działalnością, polegającą na sprzedaży ciepłych napojów z wykorzystaniem automatów vendingowych, nie może do tej sprzedaży stosować stawek i wyłączeń dotyczących usług związanych z wyżywieniem (załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów). Zarówno TSUE, jak i krajowe sądy administracyjne wielokrotnie wypowiadały się w kwestii świadczenia usług gastronomicznych i jest już jednolita linia orzecznictwa, która wskazuje, iż usługa wykonywana jest wtedy, gdy oprócz dostawy towaru świadczone są też usługi dodatkowe, np. obsługa kelnerska, zapewnienie infrastruktury (stoliki, krzesła). W Pana przypadku dochodzi do dostawy towaru. Zatem wyłączenie sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami) z preferencji w opodatkowaniu podatkiem VAT nie znajduje tu zastosowania. A nawet gdyby, to należy się zastanowić, co rozumie się przez pojęcie kawa, czy herbata. Według Pana napój, który w przeważającej części składa się z mleka, nie jest kawą (choć tak jest nazywany), lecz napojem mlecznym z dodatkiem kawy i tak należy go opodatkować. Zatem nawet, gdyby prowadził Pan działalność gastronomiczną, to sprzedając napoje z dużą zawartością mleka, nie powinien Pan opodatkowywać ich stawką VAT w wysokości 23%, lecz 8% lub nawet 5%, jeśli napój byłby kupowany na wynos. Natomiast biorąc pod uwagę, iż Pańska działalność polega w gruncie rzeczy na dostawie towarów, to stanowisko w sprawie opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanych napojów oprzeć należy na przepisach dotyczących dostawy towarów, a nie świadczenia usług. Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%, natomiast ust. 2 stanowi, iż dla towarów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka wynosi 8%. W art. 41 ust. 2a określono, iż dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, w poz. 31 są wymienione „Pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje (...) zawierające tłuszcz mlekowy”. Do takich napojów, w Pana opinii, można zaliczyć napoje: „Kawa z mlekiem”, „Espresso z mlekiem”, „Kawa Cappuccino”, „Kawa Latte”, „Cappuccino czekoladowe” i „Czekoladę z mlekiem”, a zatem właściwą dla nich stawką VAT jest stawka 5%. Napoje te składają się w większości z mleka w proszku, które zawiera tłuszcz mlekowy, zatem korzystają one z obniżonej stawki VAT.

W załączniku nr 3 do ustawy w poz. 44 wymienione są „Zupy i buliony oraz przetwory z nich”. Zatem wymienione napoje („Zupa pieczarkowa”, „Zupa pomidorowa”, „Barszcz”) opodatkowane są stawką VAT 8%, gdyż w całości składają się z zup w proszku. W poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy wyszczególnione są natomiast „Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane...” o symbolu PKWiU 10.89.19.0, z których w całości przygotowywane są napoje „Czekolada” i „Herbata”, a skoro 100% składników jest opodatkowanych stawką 8%, zatem napoje te też są opodatkowany tą samą stawką. Natomiast napoje „Herbata E.” oraz „P. czekoladowy”, jako napoje, które w całości przygotowywane są ze składników opodatkowanych stawką podstawową, są opodatkowane stawką VAT w wysokości 23%.

Końcowo wskazał Pan, że podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 23 marca 2011 r. (IPPP1/443-418/11-2/AW) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 czerwca 2011 r. (ILPP1/443-546/11-2/MK), choć w tym drugim przypadku interpretacja dotyczyła podatnika, zajmującego się sprzedażą usług gastronomicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• nieprawidłowe – w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży z automatów herbaty oraz napojów, w skład których wchodzi kawa,
• prawidłowe – w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży z automatów pozostałych napojów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 2a, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 44 wymieniono – sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem 10.89.11.0 – „Zupy i buliony oraz przetwory z nich”.

Pod pozycją 48 ww. załącznika wymieniono „Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%” (PKWiU ex 10.89.19.0).

Natomiast w pozycji 52 ww. załącznika wskazano na, sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 11.07.19.0, „Pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Ponadto zgodnie z pkt 1) objaśnień do załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

W obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w pozycji 31 wymienione zostały, sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 11.07.19.0, „Pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy.

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, iż symbol „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż prowadzi Pan działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży ciepłych napojów z wykorzystaniem automatów vendingowych (samosprzedających). Automat sprzedający dostarcza napoje w odpowiednich kubkach, automatycznie mieszając składniki z wodą. Klient obsługuje automat wrzucając odpowiednią kwotę i wybierając napój. Brak jest tu jakichkolwiek dodatkowych usług wspomagających sprzedaż. Do wyboru są m.in.: herbaty, napoje, w składzie których występuje odpowiednio kawa rozpuszczalna lub kawa mielona, czekolady oraz zupy.

Uwzględniając przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż sprzedaż z automatów vendingowych (samosprzedających) opisanych napojów, należy traktować jako dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą właściwym stawkom podatku od towarów i usług.

Zatem, o ile podana przez Pana klasyfikacja towarów wg PKWiU jest prawidłowa, to dostawa następujących napojów:

• „Czekolada z mlekiem”, sklasyfikowanego w PKWiU w grupowaniu 11.07.19.0 – opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 5%, zgodnie z art. 41 ust. 2a i poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy,
• „Czekolada”, sklasyfikowanego w PKWiU w grupowaniu 10.89.19.0 – opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy i poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy,
• „Zupa pieczarkowa”, „Zupa pomidorowa” oraz „Barszcz”, napojów sklasyfikowanych w PKWiU w grupowaniu 10.89.11.0 – opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i poz. 44 załącznika nr 3 do ustawy,
• „Herbata E.” oraz „P. czekoladowy”, napojów sklasyfikowanych w PKWiU odpowiednio w grupowaniach 10.83.14.0 i 10.82.22.0 – opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Pana co do stawki podatku odnośnie sprzedaży ww. napojów należało uznać za prawidłowe. Natomiast w sprawie stawki podatki dla dostawy herbaty oraz napojów zawierających kawę należy stwierdzić, co następuje.

Ustawodawca dla wyrobów umieszczonych w poz. 52 załącznika nr 3 oraz w poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług, przewidział preferencyjną stawkę podatku dla dostawy gotowych towarów, tj. napojów bezalkoholowych, wyłącznie niegazowanych, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawierających tłuszcz mlekowy, z przeznaczeniem na sprzedaż.

Kawa i herbata podlega, co do zasady, opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług. Usługi gastronomiczne (PKWiU 56), zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 zał. nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku. Jednak obniżona stawka nie ma zastosowania m.in. do sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami).

Wobec powyższego należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy).

Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami). Rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami. Bez znaczenia pozostaje rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Mając na uwadze fakt, że Minister Finansów zarówno, nie określił które produkty należy uznać za dodatki podawane do kawy i herbaty, jak również nie określił procentowego udziału kawy w przygotowanym napoju, zdaniem tut. organu – kawa, herbata, jak również napój, przy którego przygotowaniu następuje proces parzenia kawy, powinny być wyłączone z opodatkowania preferencyjną stawką. Dlatego – wbrew Pana stanowisku – w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży są napoje, takie jak herbata, kawa z mlekiem, espresso z mlekiem, kawa cappuccino, kawa latte oraz cappuccino czekoladowe preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania.

Natomiast z 8% stawki podatku od towarów i usług korzystają m.in. napoje, do których przygotowania użyto substytutów kawy, takich jak ekstrakty, esencje i koncentraty z kawy lub substytutów kawy, które są sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 10.83.12.0.

Reasumując, sprzedaż z automatów herbaty oraz napojów, w skład których wchodzi kawa, opodatkowana jest podstawową stawką podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie zauważa się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Również ocena prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towarów do grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.