Z pisma płatnika wynika, iż zawiera on umowyo dzieło, których przedmiot polega m.in. na:

• przygotowaniu przez absolwenta Akademii Muzycznej koncertu i widowiska muzycznego według własnego scenariusza,
• przygotowaniu przez absolwenta Akademii Teatralnej przedstawienia według własnej reżyserii,
• przygotowaniu przez magistra sztuk plastycznych scenografii do przedstawień teatralnych,
• wykonaniu koncertu muzyki poważnej w przypadku występu solowego np. fortepian, skrzypce, gitara lub występu w składzie zespołu kameralnego lub orkiestry.

Zdaniem płatnika do przychodów z tytułu w/w umów o dzieło należy stosować koszty uzyskania przychodów według stawki 50%-wej.

Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w art. 10 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 roku. W ust. 1 pkt 2 tego artykułu jako źródła przychodów wymieniono działalność wykonywaną osobiście.
W myśl art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowyo dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9, tj. przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umówo podobnym charakterze, w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów,o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawnei ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, m.in. z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 8, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodóww wysokości określonej w art. 22 ust. 9 (tzn. 20% /pkt 4/ lub 50% - gdy są to przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich /pkt 3/) oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

Problem związany ze stosowaniem 50%-ej stawki kosztów uzyskania przychodów w przypadku działalności wykonywanej na warunkach określonych w art. 13 pkt 8 ustawy sprowadza się do stwierdzenia, czy konkretna działalność ma charakter działalności twórczej, a więc czy jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskimi prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 904 z późn. zm.).
Zgodnie z art. 1 ust. 1 powołanej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
A zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

1. mieć źródło w pracy człowieka /twórcy/,
2. stanowić przejaw działalności twórczej,
3. posiadać indywidualny charakter.

Twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy.
Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie „przejaw działalności twórczej” oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnie nowym wytworem intelektu.
Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.
Tylko w przypadku łącznego spełnienia w/w przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystaniez utworu.

W kwestii stosowania 50%-ej stawki kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypowiedziało się Ministerstwo Kultury w pismie z dnia 14.05.2002 r., zn. DP/WPA.024/110/02, wskazując, iż „(...) zastosowanie w/w kosztów uzależnione jest od wystąpienia dwóch podstawowych okoliczności:

1. zaistnienia utworu w rozumieniu ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz
2. udzielenia przez twórcę licencji na korzystanie z danego utworu zamawiającemu, względnie rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła. (...)”

Natomiast w piśmie z dnia 18.01.2002 r., zn. DP/WPA.024/381/01 Ministerstwo Kultury wyjaśniło, iż „(...) umowy o dzieło, na podstawie których opracowywane są utwory, uprawniają do zastosowania wobec wynagrodzenia umownego 50%-ych kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z 29.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem jednak, iż z umowy wyraźnie wynika, że przyjmujący zamówienie nabywa majątkowe prawa autorskie do danego utworu lub uzyskuje licencję na korzystanie z niego.(...)”.
Zaś z pisma Ministerstwa Kultury z dnia 17.10.2002 r., zn. DP/WPA.024/342 wywnioskować można, iż z umów o dzieło, w których brak jest wyraźnego oświadczenia, czy przyjmujący zamówienie przy jego realizacji korzysta czy też nie z praw autorskich, nie wynika czy zamiarem stron było zamówienie dzieł noszących znamiona utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też dzieł nie mających twórczego charakteru; ewentualnie można by uznać, że strony określiły swój zamiar w tym zakresie (co do twórczego charakteru zamówionych prac) przy rozliczaniu wystawionych przez przyjmującego zamówienie rachunków, opiewających na 50% koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie, jako że o charakterze prawnym danej umowy decyduje zasadniczo jej treść, przyjęcie czy w danym przypadku mamy do czynienia z utworem i z wykonywaniem przez twórcę praw autorskich, czy też jest to „zwykła” umowa o dzieło/zlecenia, możliwe będzie dopiero po zbadaniu treści tej umowy.
I tak, w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania przedstawionych zostało sześć umówo dzieło zawartych przez płatnika w 2004, polegających na:

• przygotowaniu do Festiwalu Piosenki Harcerskiej organizowanego przez Komendę Hufcaw Białymstoku, Koncertu Jubileuszowego, koncertu dla mieszkańców Supraśla oraz koncertu kolęd /umowa o dzieło 2/2004/,
• wykonaniu oprawy scenograficznej przedstawień „Duchy”, spektaklu „Pastorałka”, projektówi wykonaniu kostiumów do spektakli /umowa o dzieło 3/2004/,
• opracowaniu scenariusza, reżyserii i przygotowaniu przedstawienia „Duchy” oraz spektaklu „Pastorałka” /umowa o dzieło 4/2004/,
• opracowaniu aranżacji piosenek dla Chóru „Czyżyki”, nagranie płyty matki i mastering płytyCD - jedna płyta z podkładem muzycznym, druga z piosenkami /umowa o dzieło 6/2004/,
• aranżacji 5 piosenek dla Chóru Supraskiego, nagranie podkładów muzycznych na płycie CD /umowa o dzieło 7/2004/,
• wykonaniu spotkania autorskiego umowa o dzieło 12/2004/.

Ustalono, iż rachunki do wszystkich z w/w umów o dzieło opiewają na 20%-we koszty uzyskania przychodów.

Zauważyć należy, iż jedynie w umowie o dzieło 6/2004 w § 1 wskazano, że „(...) dzieło będące przedmiotem umowy podlega ochronie zgodnie z Prawem Autorskim - autor zrzeka się praw na rzecz platnika i Chóru „Czyżyki”.” Zapis ten jest równoznacznyz rozporządzaniem przez twórcę prawami autorskimi do utworu, a tym samym z korzystaniem przez twórcę z tych praw.

Mając na uwadze przedstawione w niniejszej interpretacji ustalenia uznać należy, iż przychód uzyskany przez osoby wykonujące na rzecz płatnika umowy o dzieło zakwalifikować należy do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodu:

• w wysokości 50% uzyskanego przychodu /wynikające z art 22 ust. 9 pkt 3 ustawy/ - w przypadku, gdy z umowy wyraźnie wynika, że twórca korzysta z praw autorskich do danego utworu; wymóg ten w sprawie będącej przedmiotem zapytania spełniony jest jedyniew przypadku umowy o dzieło 6/2004; bądź
• w wysokości 20% uzyskanego przychodu wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy - w przypadku gdy umowa o dzieło nie spełnia w/w warunku.