Stan faktyczny:

Zgromadzenie wspólników spółki z o.o. z siedzibą w Polsce podjęło uchwałę o wypłacie na rzecz zagranicznej osoby prawnej mającej siedzibę w Danii w trzech ratach dywidendy z zysku za 2003r. oraz na rzecz pozostałych wspólników będących polskimi podatnikami.

Pierwszą ratę dywidendy spółka z o.o. wypłaciła w maju 2004r. Pozostałe dwie raty zostaną nierezydentowi z siedzibą w Danii wypłacone w lipcu i sierpniu 2004r.

Zagraniczna osoba prawna posiada od dnia 3.05.1999r. 20% udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. z siedzibą w Polsce.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Stosownie do treści art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 ze zm.) ( w stanie prawnym obowiązującym w 2004r.) podatek dochodowy od dochodów, o których mowa w ust. 1, (tj. z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium RP) od osób wymienionych w art. 3 ust. 2 (tj. nie mających na terytorium RP siedziby lub zarządu) ustala się w wysokości 19 % przychodu, chyba że umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu zawarta z krajem miejsca siedziby lub zarządu podatnika stanowi inaczej.

W tym konkretnym przypadku opodatkowanie dywidend reguluje art. 10 Konwencji sporządzonej w dniu 6 grudnia 2001r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003r. Nr 43, poz. 368). Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 Konwencji dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, w myśl art. 10 ust. 2 lit. c tej Konwencji, dywidendy te mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoja siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć 15% kwoty dywidend brutto.

W świetle cytowanych przepisów, należy uznać, iż dochody z udziału w zyskach osób prawnych z siedzibą w kraju wypłacane na rzecz osób prawnych z siedzibą za granicą uzyskujących przychody z tych udziałów (dywidendy), podlegają co do zasady opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem (określonym w art. 19 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.) w wysokości 19% uzyskanego przychodu z tej dywidendy.

Stawka określająca podatek w tej wysokości nie obowiązuje jednak, gdy pomiędzy obydwoma krajami osób prawnych została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania i z umowy tej wynika możliwość opodatkowania dywidend w państwie ich źródła.

Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Polsce na rzecz osoby prawnej mającej siedzibę w Danii, w myśl przepisów zawartych w Konwencji z dnia 6.12. 2001r. podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem w wysokości procentu dywidendy określonego w tej umowie (tj. do wysokości nie przekraczającej 15% kwoty brutto dywidendy).

Z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej tj. z dniem 1.05.2004r. ustawodawca dostosowując przepisy polskiego prawa podatkowego do wymogów unijnych, zwolnił od podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, spółki mające siedzibę w jednym z krajów Unii Europejskiej.

Jednakże przedmiotowe zwolnienie od podatku przysługuje tylko wówczas, gdy spełnione zostaną warunki określone w treści art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15.02. 1992r. (obowiązującego od dnia 1 maja 2004r.). Zgodnie z treścią tego przepisu zwalnia się od podatku dochodowego dochody z dywidend oraz z innych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek, które łącznie spełniają następujące warunki:

1. nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
3. dochody (przychody) uzyskiwane są z udziału w zysku osoby prawnej, w której kapitale spółka uzyskująca ten dochód posiada bezpośrednio nie mniej niż 25 % udziałów nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż dwa lata.

W przedstawionym stanie faktycznym i prawnym, gdy dochody z udziału w zyskach osoby prawnej w państwie ich źródła, uzyskiwane przez osobę prawną mającą siedzibę w Danii tj. w kraju będącym członkiem Unii Europejskiej, z którym to Polska zawarła w dniu 6 grudnia 2001r. Konwencję, a której udziały w zakładowym kapitale spółki z o.o. z siedzibą w Polsce wynoszą tylko 20 % uzyskane przez tą osobę prawną nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15.02.1992r.

Zatem, wysokość ustalonego podatku od wypłaconych dywidend z tytułu udziału w zyskach, ograniczana jest stawką określoną w art. 10 ust. 2 lit. c Konwencji z dnia 6 grudnia 2001r. tj. w wysokości nieprzekraczającej 15% kwoty dywidend brutto, bowiem udział wynoszący poniżej 25% wymaganych udziałów w kapitale nie spełnia tych wymogów.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. dochodem (przychodem) udziału w zyskach osób prawnych z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji) ... .

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż sformułowanie „dochód faktycznie uzyskany” w rozumieniu tej ustawy jest dochodem (przychodem), którym wspólnik spółki kapitałowej może sam rozporządzać, a więc taki, który został mu rzeczywiście wypłacony bądź postawiony do jego dyspozycji.

Wspólnik spółki kapitałowej, o czym stanowi art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych, ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników.

Podejmowane przez zgromadzenie wspólników uchwały o sposobie rozporządzania zyskiem spółki są wiążące dla wspólników spółki, jak też w stosunkach zewnętrznych.

Toteż określony uchwałą sposób rozdysponowania zysku spółki w formie ratalnych wypłat skutkuje tym, że poszczególne raty, stanowią odrębne podstawy opodatkowania, bowiem część zysku osoby prawnej, przypadająca na odbiorcę dywidendy staje się jego przychodem w chwili dokonania wypłaty poszczególnych rat.

Stosownie do treści 26 ust. 1 ustawy z dnia 15.02. 1992r. osoby prawne (...), które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 (tj. dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zysku osób prawnych mających siedzibę na terenie RP) są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W świetle powołanego przepisu spółka wypłacając poszczególne raty dywidendy obowiązana jest jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku w wysokości określonej w art. 10 ust. 2 lit. c Konwencji z dnia 6.12. 2001r. jeśli uzyskała od podatnika tzw. certyfikat rezydencji.

Jak stanowi art. 26 ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. płatnik zobowiązany jest pobrany zryczałtowany podatek dochodowy wpłacić, na rachunek bankowy właściwego urzędu w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty poszczególnych rat dywidendy. Poza tym, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku płatnik obowiązany jest przesłać urzędowi skarbowemu deklarację a podatnikowi - informację o pobranym podatku.

Zgodnie z treścią § 5a ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 240, poz. 2069 z późn. zm.) (w brzmieniu obowiązującym w 2004r.) pobrany podatek dochodowy od wypłaconej na rzecz udziałowca dywidendy, płatnik winien odprowadzić według właściwości miejscowej na rachunek Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku.

Informacja o wysokości przychodu (dochodu) i pobranego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych nie mających w Polsce siedziby (IFT-2), stosownie do treści powołanego art. 26 ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. adresowana jest wyłącznie do podatników uzyskujących w Polsce przychody określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, na płatniku podatku dochodowego od osób prawnych od wypłacanych dywidend, nie spoczywa obowiązek przekazania informacji - IFT-2 Naczelnikowi Pomorskiego Urzędu Skarbowego.

Stosownie do treści art. 5a ust. 9b pkt 7 lit. c) ustawy z dnia 21.06.1996r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004r. nr 121, poz. 1267) wyznaczenie terytorialnego zasięgu działania określonego urzędu skarbowego (...) może dotyczyć w szczególności osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu przepisów prawa dewizowego lub nierezydent dysponuje co najmniej 5% głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu.

W przedmiotowej sprawie właściwym dla płatnika do odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłacanych dywidend osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania w Polsce, jak też zgodnie z treścią art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) do składania deklaracji o zryczałtowanym podatku dochodowym PIT-8A, jest Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku.