INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktury korygującej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktury korygującej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 października 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz postawienia pytania i przedstawienia stanowiska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług.

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej. W związku z prowadzoną działalnością spółka podpisała i zamierza podpisywać w przyszłości umowy o współpracy ze swoimi odbiorcami, które to umowy ustalają, że w przypadkach określonych w umowie spółka naliczy odbiorcom jednorazowy rabat na zakupione towary.

Zgodnie z § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), rabat ten ma zostać rozliczony fakturą zbiorczą. Ponadto odbiorcy mają prawo zwrotu części niesprzedanych towarów. Zwrot ten także wymaga wystawienia faktury korygującej. Jest ona wystawiana już po uprzednio wystawionej fakturze korygującej z tytułu rabatu.

W związku z powyższym powstała rozbieżność w ocenie powyższego stanu faktycznego pomiędzy spółką a odbiorcami do jakiej wartości towaru ma być wystawiana korekta z tytułu częściowego jego zwrotu.

Dla zobrazowania problemu załóżmy, że odbiorca nabył w lipcu towar o wartości 1.000 zł netto + VAT 230 zł. W sierpniu została wystawiona zbiorcza faktura korygująca na rabat w wartości 200 zł netto + VAT 46zł po czym we wrześniu towar został zwrócony w 50%.

Odbiorca oczekuje wystawienia korekty na wartość 500 zł netto + 115 VAT a nie na wartość z uwzględnieniem korekty z tytułu rabatu czyli 400 zł + 92zł VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy korekty z tytułu zwrotów towarów wystawione po zbiorczej korekcie mają być wystawione do wartości pierwotnej towarów wynikającej z faktur sprzedaży bez rabatu czy też do ich wartości zmniejszonej po uwzględnieniu rabatu wynikającego ze zbiorczej faktury korygującej...

Zdaniem Wnioskodawcy, przy wystawianiu faktury korygującej na podlegające zwrotowi towary należy uwzględnić udzielony uprzednio zbiorczą fakturą korygującą rabat zatem ich wartość w dacie wystawiana faktury korygującej z tytułu zwrotu powinna być przyjęta w kwocie pomniejszonej o udzielony rabat.

Odnosząc się do podanego w opisie stanu faktycznego przykładu uważamy, iż korekta powinna być na wartość 400 zł netto 92 zł podatku VAT ponieważ wartość zwracanych towarów już uprzednio była obniżona.

Do takiej interpretacji przekonuje też sytuacja całkowitego zwrotu towaru po rabacie (co może teoretycznie nastąpić), ponieważ wtedy wystawiając korektę na 1.000 zł netto, 230 zł VAT - czyli bez uwzględnienie faktury zbiorczej na rabat, Wnioskodawca zmniejszyłby swój obrót do zera natomiast u nabywcy pojawiłaby się większa kwota podatku do odliczenia niż wynikająca z pierwotnej wartości towarów. Różnica podatku będzie wynosiła wartość podatku z nieuwzględnionej zbiorczej faktury korygującej, czyli w podanym przykładzie 46 zł.

Takie rozumowanie skłania do zastosowania metody, w której zbiorcza faktura korygująca jest uwzględniana przy dalszych korektach faktur sprzedaży. Dokument ten wprawdzie będzie wystawiany z treścią „rabat handlowy za okres” natomiast w rzeczywistości są nim korygowane wszystkie pozycje na fakturach z tego okresu. Zatem trzeba wynik tej korekty zbiorczej uwzględnić w kolejnych korektach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1. eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2. dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4. pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.
   
   

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Art. 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Zasady wystawiania faktur korygujących regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z powołanymi unormowaniami faktury korygujące można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu. Faktury korygujące można również podzielić ze względu na powód ich wystawienia.

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.
    
    

W myśl § 7 ust. 1 faktury wystawiane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych mogą nie zawierać danych dotyczących nabywcy, określonych w § 5 ust. 1 pkt 2.

W rozdziale 3 (szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania) ww. rozporządzenia Ministra Finansów określone zostały również przypadki, w jakich wystawione są faktury korygujące.

Stosownie do § 13 ust. 1. ww. rozporządzenia Ministra Finansów w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

W myśl § 13 ust. 3 w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3. okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku - § 13 ust. 4.

Zgodnie z § 13 ust. 5 przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.
   
   

Stosownie do § 13 ust. 8 faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących - § 15 ust. 4 ww. rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej. W związku z prowadzoną działalnością Spółka podpisała i zamierza podpisywać w przyszłości umowy o współpracy ze swoimi odbiorcami. Odbiorcy mają prawo zwrotu części niesprzedanych towarów. Zwrot ten także wymaga wystawienia faktury korygującej. Jest ona wystawiana już po uprzednio wystawionej fakturze korygującej z tytułu rabatu.

W związku z powyższym powstała rozbieżność w ocenie powyższego zdarzenia przyszłego pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcami do jakiej wartości towaru ma być wystawiana korekta z tytułu częściowego jego zwrotu.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy, należy wskazać, że jeśli istnieje potrzeba wystawienia kolejnej faktury korygującej, korekta ta powinna zawsze odwoływać się do danych na fakturze pierwotnej, a nie do wystawionej wcześniej faktury korygującej.

Gdy kolejna faktura korygująca zmienia tę samą pozycję faktury VAT jak poprzednia to należy uwzględnić skorygowane już wcześniej dane, gdyż ostatnia faktura korygująca odzwierciedla aktualny stan i cenę towaru. Należy wskazać, iż jeśli faktura korygowana jest wielokrotnie, na kolejnych fakturach powinien być wskazany numer i data faktury pierwotnej.

W świetle powyższego w przypadku wystawienia faktury korygującej dokumentującej zwrot towarów dokonany po wystawieniu zbiorczej faktury korygującej Wnioskodawca powinien wystawić kolejną fakturę korygującą odnosząc się do pierwotnej faktury VAT dokumentującej sprzedaż, uwzględniając wystawione wcześniej faktury korygujące. Kolejna faktura korygująca winna uwzględniać wartości rabatów wynikające z wystawionej wcześniej zbiorczej faktury korygującej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy także zauważyć, iż faktyczna ocena wypełnienia przez Wnioskodawcę wymogów określonych obowiązującymi przepisami może być zweryfikowana tylko w toku prowadzonego postępowania kontrolnego lub podatkowego na podstawie odpowiednich przepisów proceduralnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z wydaniem indywidualnej interpretacji w jednym przedstawionym zdarzeniu przyszłym tut. Organ dokona zwrotu kwoty 120 zł na numer konta bankowego wskazany w piśmie z dnia 26 września 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 8 października 2012 r.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.