INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10.12.2011 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 13.01.2012 r.) oraz w piśmie z dnia 07.06.2012 r. (data wpływu 14.06.2012 r., data nadania 08.06.2012 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 29.05.2012 r. Nr IPPB4/415-29/12-5/JK2 (data nadania 29.05.2012 r., data odbioru 06.06.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

• w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości wydatkowanego na spłatę kredytu (odsetek) zaciągniętego na zakup nieruchomości Nr 1 - jest prawidłowe,

• w pozostałej części – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 13.01.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-29/12-2/JK2 z dnia 29.02.2012 r. (data nadania 29.02.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do zadanego pytania.

Pismem z dnia 16.03.2012 r. (data nadania 17.03.2012 r., data wpływu 23.03.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe.

Z uwagi na brak zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej wezwanie z dnia 29.02.2012 r. Nr IPPB4/415-29/12-2/JK2, tut. Organ złożył celem wyjaśnienia w dniu 23.03.2012 r. do Poczty Polskiej pisemną reklamację.

W odpowiedzi na powyższe, P S.A. w piśmie z dnia 18.05.2012 r. (data wpływu do tut. Biura 21.05.2012 r.) poinformowała, iż reklamacja przesyłki została rozpatrzona i uznana za uzasadnioną. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego reklamowaną przesyłkę uznano za zaginioną.

Jak wynika z powyższego, wezwanie z dnia 29.02.2012 r. Nr IPPB4/415-29/12-2/JK2 nie zostało Wnioskodawcy doręczone.

W związku z czym, pismem Nr IPPB4/415-29/12-5/JK2 z dnia 29.05.2012 r. (data nadania 29.05.2012 r., data doręczenia 06.06.2012 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do zadanego pytania.

Pismem z dnia 07.06.2012 r. (data nadania 08.06.2012 r., data wpływu 14.06.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. braki w terminie.

Z uwagi na brak zwrotnego potwierdzenia przez adresata odbioru przesyłki zawierającej wezwanie z dnia 29.05.2012 r. Nr IPPB4/415-29/12-5/JK2 w dniu 14.06.2012 r. została złożona pisemna reklamacja do P S.A.

W odpowiedzi na powyższe P, pismem z dnia 26.07.2012 r., działając na podstawie art. 17 Światowej Konwencji Pocztowej – Genewa 2008 oraz art. RL 150 Regulaminu poczty listowej – Berno 2008, poinformowała, że reklamacja ww. przesyłki została rozpatrzona i uznana za nieuzasadnioną. Na podstawie przeprowadzonego postępowania reklamacyjnego, w tym informacji udzielonej przez operatora pocztowego Wielkiej Brytanii ustalono, że reklamowana przesyłka została doręczona w dniu 06 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 03.08.2006 roku na mocy umowy sprzedaży Wnioskodawca nabył samodzielny lokal mieszkalny we W. (Nieruchomość 1) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (Akt Notarialny z dnia 03.08.2006 r.) o łącznej powierzchni użytkowej 52,79 m2 za łączną kwotę 172.706,24 zł brutto. Część ceny została zapłacona z kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawcę w B. Bank Spółka Akcyjna, Odział Bankowości Detalicznej w Ł. (Bank). Podczas kupna Wnioskodawca wniósł o założenie dla owej nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nowej księgi wieczystej. Wnioskodawca lokal nabył będąc stanu wolnego. Jako żonaty, dnia 29.01.2010 r. na mocy umowy sprzedaży (Akt Notarialny z dnia 29.01.2010 r.) Wnioskodawca dokonał zbycia owego lokalu za cenę łączną 417.000,00 zł, w tym 12 000,00 zł za udział w garażu wielostanowiskowym. W umowie sprzedaży nieruchomości zawarta jest informacja o wpisie w dziale IV księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości hipoteki umownej kaucyjnej do kwoty 150.000,00 zł na rzecz B. Bank SA Oddział Bankowości Detalicznej. Należna część ceny w kwocie 53.140,55 zł została przeznaczona na spłatę zadłużenia wobec B. SA z tytułu zaciągniętego kredytu. Spłata zadłużenia nastąpiła 29.01.2010 r. Kwota ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego w wysokości 405.000,00 zł została w całości przeznaczona przez Wnioskodawcę na:

• Spłatę zadłużenia wobec B. Banku SA z tytułu zaciągniętego kredytu. 2. Pokrycie kosztów związanych ze sprzedażą owej nieruchomości.
• Nabycie przez Wnioskodawcę wraz z żoną domu mieszkalnego (Nieruchomość 2, o której mowa poniżej) na terytorium Wielkiej Brytanii.
• Na remont i modernizację nabytej na terytorium Wielkiej Brytanii Nieruchomości 2.
• Spłatę części kredytu i odsetek od kredytu zaciągniętego w celu kupna Nieruchomości 2 w Banku mającym siedzibę na terenie Wielkiej Brytanii.
  
  

W dniu 30.06.2010 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną prawo własności nieruchomości w S. za kwotę 157.000,00 funtów szterlingów. Przedmiotowa cena za nieruchomość została uiszczona ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w Polsce (Nieruchomość 1) oraz kredytu udzielonego przez Ch. Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca nie zapłacił podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do przychodów uzyskanych ze sprzedaży części mieszkalnej nieruchomości. W dniu 10.02.2010 r. Wnioskodawca złożył oświadczenie wobec Urzędu Skarbowego o znajomości obowiązków podatkowych wynikających z faktu zbycia nieruchomości. Ponadto dnia 25.04.2011 r. Wnioskodawca zapłacił podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w garażu wielostanowiskowym (Akt Notarialny z dnia 29.01.2010 r.).

W dniu sprzedaży Wnioskodawca mieszkał w Wielkiej Brytanii. Chcąc nabyć nieruchomość w nowy miejscu zamieszkania, Wnioskodawca zmuszony był sprzedać wspomnianą wcześniej nieruchomość.

W związku powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym powyżej przypadku uzyskania przychodów ze sprzedaży Nieruchomości 1 w Polsce i w sytuacji przeznaczenia tych środków w całości na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w celu nabycia Nieruchomości 1 (na rzecz B. Bank Spółka Akcyjna), nabycie (wraz z żoną), remont i modernizację Nieruchomości 2 (dom mieszkalny na terenie Wielkiej Brytanii) oraz spłatę części kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego w celu kupna Nieruchomości 2, możliwe jest skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca dnia 03.08.2006 r. dokonał nabycia Nieruchomości 1 (lokal mieszkalny we W.). Dnia 29.01.2010 r. dokonał odpłatnego zbycia tejże nieruchomości.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF źródłem przychodów było odpłatne zbycie nieruchomości. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Art. 21 ust. 1 pkt 32 UPDOF w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2007 roku regulował zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z którym zwolnieniu podlegały przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) UPDOF. Według Wnioskodawcy z analizowanego stanu faktycznego wynika, iż co do zasady może On skorzystać z dobrodziejstwa art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) UPDOF. Przepis ten wprowadza jednakże istotne ograniczenie co do zakresu terytorialnego reinwestycji środków ze sprzedaży nieruchomości, przewidując konieczność ich przeznaczenia na nabycie nieruchomości położonej w granicach Rzeczypospolitej Polskiej. Mając jednak na uwadze fakt przynależności Polski do Wspólnot Europejskich, przedmiotowe zagadnienie prawne wymaga analizy również pod względem zgodności prawa wewnętrznego, w tym przepisów UPDOF, z normami prawa wspólnotowego. Analiza ta wykazuje, iż w systemie prawa wspólnotowego nie ma przepisu, który wprost regulowałby sytuację prawną Wnioskodawcy, a w szczególności przewidywałby zwolnienie przychodów ze sprzedaży nieruchomości z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 28 października 2006 roku, sygnatura C 345/2005, w sprawie Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Portugalskiej rozpoznając sprawę o analogicznym stanie prawnym, uznał, iż prawo krajowe Portugalii, uzależniając zwolnienie podatkowe od reinwestowania uzyskanych ze zbycia nieruchomości środków w nabycie innej nieruchomości w Portugali, narusza zasady prawa wspólnotowego.

W świetle powyższego Wnioskodawca podnosi, iż osoba podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce ma prawo wykonywania zatrudnienia lub ogólnie, korzystania z przysługującego jej prawa podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim. Jednak art. 21 ust. 1 pkt 32 UPDOF zgodnie z Wyrokiem TS może ograniczać wykonywanie tych praw ze względu na jego zniechęcający skutek względem podatników zamierzających kupić nieruchomość w celu osiedlenia się w innym państwie członkowskim niż Rzeczpospolita Polska. Oczywiste jest bowiem, że podatnik, który decyduje się dokonać sprzedaży posiadanej przez siebie nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce w celu przeniesienia miejsca swego zamieszkania na terytorium innego państwa członkowskiego i nabycie tam innej nieruchomości przeznaczonej na mieszkanie w ramach wykonywania praw przyznanych mu na mocy art. 39 WE i 43 WE poddany jest na gruncie podatkowym niekorzystnemu traktowaniu w porównaniu z osobą która zachowuje miejsce swego zamieszkania w Polsce. Ta różnica w traktowaniu w zakresie opodatkowania przychodów ze zbycia nieruchomości mogąca mięć wpływ na majątek podatnika pragnącego przenieść miejsce swego zamieszkania poza Polskę może w konsekwencji zniechęcić go do dokonania tego rodzaju zmiany. Wynika z tego, że uzależniając możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości służących jako własne i stałe miejsce zamieszkania podatnika lub członków jego gospodarstwa domowego od warunku by uzyskane przychody zostały ponownie zainwestowane w nabycie nieruchomości położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepisy UPDOF, a w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 32 tej ustawy mogą być przeszkodą dla swobodnego przepływu pracowników oraz dla swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, gwarantowanych w art. 39 WE i 43 WE. Wreszcie w odniesieniu do osób nie wykonujących działalności zarobkowej, ten sam wniosek z identycznych powodów nasuwa się w związku z treścią art. 18 WE, zgodnie z którym obywatel Unii Europejskiej ma prawo swobodnego przemieszczania się i przebywania na terytorium państw członkowskich.

Wnioskodawca wskazuje, iż powyższe uwagi odnoszą się również wprost do postanowień Porozumienia o Europejskim Obszarze Gospodarczym (Dz. U. UE. L. z 1994 roku Nr 1 poz. 3 ze zm.) (PEOG), w którym zasady zakazujące ograniczania swobody przepływu i swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej ustanowione w art. 28 i 31 PEOG są takie same jak zasady ustanowione w art. 39 WE i 43 WE. Ze wszystkich przedstawionych powyżej względów za Wyrokiem TS należy uznać, iż art. 21 ust. 1 pkt 32 jest sprzeczny z art. 18 WE, art. 39 WE, art. 43 WE jak również art. 28 PEOG i art. 31 PEOG w zakresie w jakim uzależnia skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości od warunku by uzyskane przychody zostały ponownie za inwestowane na nabycie nieruchomości położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego postanowienia WE automatycznie wyłączają stosowanie jakichkolwiek sprzecznych z nimi aktów prawa krajowego (vide: wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 9 marca 1978 roku w sprawie 106177 „Simmenthal”). Jednakże, co istotne w Wyroku TS nie zostało zakwestionowane samo zwolnienie przedmiotowe przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości od podatku dochodowego, lecz wyłącznie uzależnienie (uwarunkowanie) tego zwolnienia od konieczności reinwestycji środków na terytorium państwa członkowskiego, na którym była położona zbywana nieruchomość. Ponadto, zgodnie z art. 18 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE), każdy obywatel Unii ma prawo do swobodnego przemieszczania się i przebywania na terytorium państw członkowskich, z zastrzeżeniem ograniczeń i warunków ustanowionych w samym Traktacie i środkach przyjętych w celu jego wykonania. Z kolei art. 39 TWE ustanawia zasadę swobody przepływu pracowników wewnątrz Wspólnoty, zaś znajdujący się w tym samym tytule III art. 43 ustanawia zasadę swobody przedsiębiorczości. Żaden przepis prawa krajowego nie może naruszać tych fundamentalnych zasad wspólnotowego prawa pierwotnego, przy czym takie naruszenie istnieje zarówno wtedy, gdy prawo krajowe wprost ogranicza te zasady ustanawiając np. zakaz przemieszczania się jak też wtedy, gdy prawo krajowe w sposób pośredni faktyczny prowadzi do skutku ograniczającego te zasady, gdyż niekorzystnie różnicuje sytuację prawną obywatela w zależności od pewnych kryteriów niedopuszczalnych z punktu widzenia wymogów prawa wspólnotowego. Takim kryterium jest m.in. kryterium położenia nabywanej nieruchomości, jeśli ma ono znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej obywatela. Jeśli zatem prawo krajowe uzależnia skorzystanie ze zwolnienia podatkowego od tego czy inna nabywana nieruchomość (lokal) znajduje się w kraju, czy też poza nim, to w ten sposób prowadzi de facto do skutku zniechęcającego do nabywania nieruchomości (lokalu) w innym państwie członkowskim, a dalej - do ograniczenia swobody przemieszczania się, podejmowania zatrudnienia oraz prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Wspólnoty. W prawie krajowym nie mogą tymczasem istnieć przepisy naruszające wymienione zasady, chyba że służą one celowi leżącemu w interesie publicznym i są właściwe (proporcjonalne) dla osiągnięcia tego celu. Po 1 maja 2004 r. obywatelom i podatnikom polskim przysługuje prawo odwołania się wprost do prawa wspólnotowego w tych sytuacjach, gdy prawo krajowe jest z nim sprzeczne. Co więcej, uprawnienie do odmowy zastosowania prawa krajowego ma w takim wypadku nie tylko sąd krajowy, ale też organ administracji podatkowej. Wskazać w tym zakresie można na orzecznictwo ETS (np. wyrok C-97/90 Lennertz). Także orzecznictwo sądów administracyjnych (w tym WSA w Warszawie) konsekwentnie potwierdza, że uprawnienie (i jednocześnie obowiązek) odmowy zastosowania prawa krajowego sprzecznego z prawem wspólnotowym przysługuje nie tylko sądom, ale też organom administracji podatkowej (np. wyrok z dnia 11 kwietnia 2008 r. sygn. III SA/Wa 263/08, Monitor Podatkowy 2008/6/6). Na tym właśnie polega zasada prymatu prawa wspólnotowego. Ponadto, udzielając interpretacji indywidualnej w podobnej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 942/09 z dnia 14.09.2009 r. (data wpływu 09.05.2011 r.) na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21.11.2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości w Londynie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe prowadzi do wniosku, że nabywając w 2010 r. budynek mieszkalny w Wielkiej Brytanii powinien być przez prawo krajowe potraktowany w ten sam sposób, w jaki zostałby potraktowany w razie nabycia budynku mieszkalnego w Polsce.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W świetle art. 6 ust. 1 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840) dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

W związku z powyższym wobec osoby nieposiadającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, która uzyskuje dochód z nieruchomości położonej na terytorium Polski mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

W sprawie, której dotyczy rozpatrywany wniosek, nabycie nieruchomości nastąpiło 03.08.2006 roku, zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego, należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku – podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada, o której mowa powyżej nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tej samej ustawy stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z brzmienia powyższego przepisu bezsprzecznie wynika, że zwolnienie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy uwarunkowane jest nabyciem określonych nieruchomości jedynie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. To samo odnosi się do wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na remont i modernizację nieruchomości nabytej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe.

Do możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia konieczne jest aby kredyt lub pożyczka zostały zaciągnięte na cele, o których mowa w lit. a) powyższego przepisu w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem przychody wydatkowane na nabycie nieruchomości poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, remont i modernizację nieruchomości nabytej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości znajdującej się poza terytorium Rzeczypospolitej w banku mającym siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie korzystają ze zwolnienia na podstawie cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy stwierdzić, iż przepisy zwalniające są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą i enumeratywny katalog zwolnień przedmiotowych nie może być poprzez interpretację rozszerzany.

Natomiast ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, mają prawo korzystać m. in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na spłatę kredytu zaciągniętego na jego nabycie w banku mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie tylko pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 21 ust. 2a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku, który stanowi, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. jednoznacznie wynika, że kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z umowy kredytowej.

Zatem w sytuacji, gdy środki uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Nr 1, w terminie 2 lat od sprzedaży zostały przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie nabycia tej nieruchomości oraz na spłatę odsetek od tego kredytu i spełnione zostały wszystkie warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w związku z art. 21 ust. 2a, to w stosunku do części przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, która wydatkowana została na spłatę kredytu mieszkaniowego wraz z odsetkami stosuje się przedmiotowe zwolnienie.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz przepisów prawa wspólnotowego, wskazać należy, iż obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r. zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, są działaniem ustawodawcy, m.in. w kierunku dostosowania wewnętrznego prawa podatkowego do przepisów prawa unijnego.

Zgodnie z art. 1 pkt 11 lit. a) tiret siedemnasty ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) w art. 21 ust. 1 zawierającym katalog zwolnień przedmiotowych dodany został pkt 131 w brzmieniu: ”dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych”.

Stosownie do art. 21 ust. 25 dodanego przez art. 1 pkt 11 lit. c) wyżej powołanej ustawy zmieniającej, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
   - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
   - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
   
   

Jednakże, z uwagi na treść wyżej powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Wskazać należy, że istotnym warunkiem integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą było zbliżenie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie. Polska podjęła starania w celu zapewnienia zgodności jej ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty. Działaniem w tym kierunku była właśnie nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i m.in. rezygnacja z możliwości reinwestowania środków uzyskanych z odpłatnego zbycia na cele mieszkaniowe wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Przepisy w brzmieniu przed 01 stycznia 2007 r. obowiązują natomiast jedynie na zasadzie praw nabytych w stosunku do podatników, którzy nabyli nieruchomość przed 1 stycznia 2007 r.

Jak wynika z treści wniosku, w dniu 03.08.2006 r. Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. W dniu 29.01.2010 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotową nieruchomość, a środki uzyskane z tej sprzedaży przeznaczył na spłatę zadłużenia wobec B. Banku S.A. z siedzibą w W. z tytułu zaciągniętego kredytu (Nieruchomość Nr 1), pokrycie kosztów związanych ze sprzedażą nieruchomości, na nabycie wraz z żoną domu mieszkalnego (nieruchomość 2 - na terytorium Wielkiej Brytanii), na remont i modernizację nabytej na terytorium Wielkiej Brytanii Nieruchomości 2, spłatę części kredytu i odsetek od kredytu zaciągniętego w celu kupna Nieruchomości 2 w banku mającym siedzibę na terenie Wielkiej Brytanii.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. warunkujący zwolnienie od podatku dochodowego nie ma zastosowania do przychodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce w sytuacji przeznaczenia tych przychodów na nabycie nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii, remont i modernizację nieruchomości nabytej w Wielkiej Brytanii oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości znajdującej się poza terytorium Rzeczypospolitej w banku mającym siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bowiem przychód ten nie został przeznaczony na cele wymienione w tym przepisie.

Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w tej części podlega opodatkowaniu według zasad przewidzianych w treści art. 28 ww. ustawy, przy czym przychodem z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości jest wartość tej nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Natomiast, w przypadku gdy środki uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości Nr 1, w terminie 2 lat od sprzedaży zostały przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie nabycia tejże nieruchomości oraz na spłatę odsetek od tego kredytu i spełnione zostały wszystkie warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) w związku z art. 21 ust. 2a, to w stosunku do części przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, która wydatkowana została na spłatę kredytu mieszkaniowego wraz z odsetkami będzie miało zastosowanie przedmiotowe zwolnienie.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.