W dniu 30.05.2005 r. do Urzędu Skarbowego w Myśliborzu wpłynął wniosek z dnia 25.05.2005 r. zawierający zapytanie o zakresie stosowania przepisów dotyczących przychodów w rozumieniu art. 12 ust.1 pkt 3 lit. a, art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnoszący zapytanie przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, że podatnik przy realizacji zadania inwestycyjnego pod nazwą "Oczyszczalnia ścieków" korzysta z pożyczki celowej otrzymanej z Funduszu Ochrony Środowiska. W roku bieżącym kończy się spłata pożyczki a pożyczkodawca chce podatnika zwolnić z obowiązku spłaty części pożyczki. Zwolnienie może być bezwarunkowe lub obwarowane obowiązkiem zatrzymania nie zapłaconej kwoty na finansowanie innego zadania inwestycyjnego z zakresu gospodarki wodno-ściekowej.

W związku z powyższym podatnik formułuje następujące pytanie:

• czy umorzenie warunkowe jest przychodem w aspekcie prawa podatkowego i jak jest opodatkowane?
• czy umorzenie bezwarunkowe jest przychodem podatkowym, czy obniży nam wartość zadania inwestycyjnego do poziomu rzeczywistej zapłaty?

Na tle takich okoliczności podatnik przedstawia własne stanowisko w przedmiotowej sprawie, z którego wynika:

1. Umorzenie warunkowe może być traktowane jako zaliczka na poczet finansowania innego zadania inwestycyjnego, a po jego zakończeniu część sfinansowana z tych środków może być traktowana jako zadanie inwestycyjne sfinansowane z obcych środków. Rozliczenie w tym systemie zdaniem podatnika jest neutralne podatkowo, bowiem ani amortyzacja nie stanowi kosztów, ani uznanie przychodów operacyjnych nie będzie przychodem podatkowym.
2. Umorzenie bezwarunkowe będzie przychodem podatkowym w sytuacji, gdy środki te pozostawimy w firmie bez przeznaczenia. Objaśnia, że gdy zakupi za nie nowy środek trwały będzie on sfinansowany z obcych środków, a jego eksploatacja będzie neutralna podatkowo. Podatnik uważa, że w żadnym przypadku nie zachodzi potrzeba korygowania wartości początkowej środka trwałego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Myśliborzu, działając w oparciu o art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) informuje, że interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Do opisanego stanu faktycznego mają zastosowanie następujące normy prawa podatkowego: art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a, art. 16 ust. 1 pkt 48, art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej "ustawą".

Zastosowanie powołanych norm skutkuje dokonaniem powyższej oceny prawnej stanowiska podatnika, uzasadnionej w sposób następujący:

Zgodnie z art. 12 ust 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się otrzymanych pożyczek, również późniejsza ewentualna spłata zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 tej ustawy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. W związku z tym fakt zaciągnięcia pożyczki oraz późniejszy jej zwrot jest zdarzeniem podatkowo neutralnym nie powodującym powstania przychodu i kosztów uzyskania przychodów. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a cyt. ustawy przychód podatkowy powstaje jednak w przypadku umorzenia lub przedawnienia zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów) z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Termin "umorzenie" nie jest zdefiniowany w przepisach podatkowych, nie jest też pojęciem z zakresu prawa cywilnego. W przepisach Kodeksu cywilnego nie stanowi on wyodrębnionej instytucji cywilnoprawnej. Do umorzenia zobowiązania o charakterze cywilnoprawnym u danego dłużnika może dojść np.: poprzez zwolnienie go z długu, czy też przejęcie ciążącego na nim długu przez osobę trzecią. Umorzenie zobowiązań wywołuje określone skutki w podatku dochodowym i co do zasady jest ono przysporzeniem majątkowym stanowiącym przychód dla celów podatkowych. Tak więc wartość umorzonej pożyczki, czyli zwolnienia dłużnika z długu stanowi dla podatnika przychód w momencie umorzenia pożyczki, a tym jest z kolei data złożenia przez wierzyciela oświadczenia woli o zwolnieniu z długu (umorzenia całości lub części pożyczki). Zatem równowartość umorzonej kwoty powinna znaleźć odzwierciedlenie po stronie przychodów wykazanych w deklaracji miesięcznej na podatek dochodowy od osób prawnych CIT-2. Powyższe nie oznacza jednak, że w tym konkretnym przypadku umorzona pożyczka podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy wolne od podatku są: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a (w tym przypadku nieistotnych) otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych. W świetle powyższego równowartość umorzonej kwoty pożyczki dla celów podatku dochodowego po stronie przychodu należy wyłączyć z dochodów podlegających opodatkowaniu. Jednocześnie po oddaniu inwestycji do używania, kwoty odpisów amortyzacyjnych liczone od tej części wartości początkowej wytworzonego środka, na którą złożyły się wydatki sfinansowane umorzoną pożyczką nie stanowią kosztów uzyskania przychodów stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 48 przedmiotowej ustawy. Zgodnie ze wskazanym przepisem nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonanych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W omawianych przypadkach dotyczących umorzenia warunkowego i bezwarunkowego stosownie do powołanych wyżej przepisów kwota częściowego umorzenia przez Fundusz Ochrony Środowiska pożyczki zaciągniętej przez podatnika na sfinansowanie albo jako zwrot wydatków związanych z wytworzeniem we własnym zakresie środka trwałego (inwestycji) nie będzie uwzględniona przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zarówno po stronie przychodów jak po stronie kosztów.

Oceniając przedstawiony przez podatnika stan faktyczny na gruncie obowiązujących przepisów podatkowych należy stwierdzić, iż stanowisko zaprezentowane przez podatnika odnośnie interpretowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji wystąpienia opisanego w części umorzenia warunkowego we wniosku zdarzenia jest prawidłowe. Natomiast błędne jest stanowisko w części umorzenia bezwarunkowego.

Interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organ kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na postanowienie - zgodnie z art. 14a § 4 i art. 236 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia stronie, za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Myśliborzu.