W odpowiedzi na pismo z dnia 26.10.2004 r., w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bochni, na podstawie art. 14a § l, 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) informuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tejże ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten, jakkolwiek nie wypełnia całości zakresu przysługującego podatnikowi prawa do pomniejszenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony, tym nie mniej wyraża fundamentalną zasadę tego prawa, tzn. że odliczeniu od podatku należnego podlega podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wyłącznie w takim zakresie, w jakim te towary lub usługi są wykorzystywane (służą) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
A contrario z przepisu tego wynika, że nie przysługuje prawo do obniżenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług:

- wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. nie podlegających opodatkowaniu tym podatkiem),

- wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

W przepisach regulujących podatek od towarów i usług występują wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zob. np. art. 86 ust. 8 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług), przy czym nie mają one zastosowania do przedstawionego przez Przedsiębiorstwo w zapytaniu stanu faktycznego.

Wykaz czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in., odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów na terytorium kraju zasadniczo rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zaś przez świadczenie usług, jak wynika z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, zasadniczo rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Przy czym zarówno towary, jak i usługi, identyfikowane są zgodnie z przepisami tej ustawy przy pomocy klasyfikacji statystycznych (art. 2 pkt 6 i art. 8 ust. 3 ww. ustawy).
Z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatne czynności dostawy towarów i świadczenia usług, czyli dostawy towarów i świadczenie usług pod tytułem nieodpłatnym – co do zasady – nie są poddane opodatkowaniu tym podatkiem. Niemniej w art. 7 ust. 2 ww. ustawy (podobnie zresztą jak w przypadku usług w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), ustawodawca zrównał z dostawą towarów za wynagrodzeniem niektóre czynności przekazania towarów realizowane nieodpłatnie. W przepisie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca bowiem postanowił, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy (czyli przez odpłatną dostawę towarów), rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;

2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Nie stanowi jednak dostawy towarów przekazanie prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (zob. szczegółowo art. 7 ust. 3-7 ustawy o podatku od towarów i usług).

Mając na uwadze podniesioną na wstępie treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że przepis art. 7 ust. 2 tejże ustawy należy interpretować w ten sposób, że jeżeli podatnik, w stosunku do wymienionych w tym przepisie czynności przekazania towarów wykonywanych nieodpłatnie, zrealizuje przysługujące mu, na podstawie odpowiednich przepisów, prawo do pomniejszenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony, to wówczas czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Można by rzec, że podatnik poprzez obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wymienionych w art. 7 ust. 2 ww. ustawy czynności, w całości lub w części, bądź też rezygnację z tego obniżenia, sam przesądza o opodatkowaniu lub wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług tych czynności.

Za taką wykładnią przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przemawia również treść art. 88 ust. 3 pkt 5 ww. ustawy, zgodnie z którym, przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy (stanowiący o zakazie obniżania kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w stosunku do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak tej możliwości pozostają w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego), nie dotyczy wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, jeżeli czynności te zostały opodatkowane.

Tym samym należy podzielić zawarte w złożonym zapytaniu stanowisko Przedsiębiorstwa, że na skutek opodatkowania przez Przedsiębiorstwo czynności przekazania na cele osobiste pracowników towarów finansowanych w 100% z funduszu socjalnego, jak również opodatkowania darowizny książek na rzecz szkoły, Przedsiębiorstwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.