INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2012 r. (data wpływu 18 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2012 r. (data wpływu 4 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT nieodpłatnego przekazania lokalu użytkowego na rzecz wspólników przed rozwiązaniem spółki cywilnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT nieodpłatnego przekazania lokalu użytkowego na rzecz wspólników przed rozwiązaniem spółki cywilnej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką cywilną prowadzącą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług działalność gospodarczą w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych. W związku z prowadzoną działalnością posiada udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz własność lokalu użytkowego. Lokal użytkowy stanowi środek trwały Spółki. Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz prawo własności lokalu użytkowego zostały nabyte przez Spółkę w roku 2000. Pomieszczenia znajdujące się w budynku są przez Spółkę od dnia jego nabycia wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Spółka nie poniosła wydatków na ich ulepszenie wyższych niż 30% wartości początkowej nieruchomości. Przy nabyciu prawa własności lokalu użytkowego Spółce przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, z którego to prawa Spółka skorzystała. Wspólnicy Spółki planują jej likwidację i rozwiązanie. Zgodnie z umową Spółki, w przypadku likwidacji z majątku Spółki zostaną spłacone zobowiązania Spółki. Pozostały majątek zostanie podzielony w naturze między wspólników w takim stosunku, w jakim zgodnie z umową Spółki uczestniczą oni w zyskach lub też darowany w całości jednemu ze wspólników na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Rzeczy (w tym nieruchomości) oraz zbywalne prawa majątkowe i niemajątkowe, przejdą na własność lub współwłasność wspólników, zaś środki pieniężne, jeżeli pozostaną po spłacie zobowiązań, będą im wypłacone w gotówce. Umowa ta może być jednak zmieniona przed rozwiązaniem Spółki i może dojść do jej rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji.

W piśmie uzupełniającym z dnia 27 marca 2012 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

1. dostawa lokalu użytkowego przed rozwiązaniem Spółki nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie lokalu zostało dokonane w momencie zakupu przedmiotowego lokalu przez Spółkę w roku 2000. Spółka odliczyła podatek od towarów i usług od ww. zakupu. Spółka od momentu nabycia lokalu nie poniosła również wydatków na jego ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej;
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowego lokalu upłynie okres dłuższy niż 2 lata.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku przeprowadzenia likwidacji Spółki i podziału jej majątku w naturze pomiędzy wspólników zgodnie z umową Spółki, należy uznać że Spółka dokona nieodpłatnego przekazania lokalu użytkowego na rzecz wspólników przed rozwiązaniem Spółki, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, i to nieodpłatne przekazanie będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia likwidacji Spółki i podziału jej majątku w naturze pomiędzy wspólników, zgodnie z umową Spółki należy uznać ze Spółka dokona nieodpłatnego przekazania lokalu użytkowego na rzecz wspólników przed rozwiązaniem Spółki, o którym mowa w art. 7 ust 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji, że nie dojdzie do opodatkowania lokalu użytkowego na podstawie art. 5 ust. 3 w związku z art. 14 ustawy o VAT. Do tego nieodpłatnego przekazania będzie zaś miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. Zgodnie z umową Spółki w razie rozwiązania Spółki następuje jej likwidacja. W przypadku przeprowadzenia likwidacji spółki cywilnej zgodnie z aktualnymi na dzień dzisiejszy postanowieniami umowy Spółki, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania Spółki. Pozostały majątek spienięża się i dzieli się między wspólników, albo za zgodą wspólników dopuszcza się podział majątku między wspólników bez spieniężania. Przed rozwiązaniem dochodzi więc do podziału majątku pomiędzy wspólników i dopiero rozwiązania Spółki, następującego równocześnie z jej wykreśleniem z rejestru. W konsekwencji zatem, na dzień rozwiązania Spółki, nie będzie można mówić już o towarach pozostałych w Spółce, które nie były przedmiotem dostawy przed jej rozwiązaniem. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również:

1. przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności przekazanie lub zużycie towarów, na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia
2. wszelkie inne darowizny,

   - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione warunki dla zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i uznania podziału majątku pomiędzy wspólników, w którego skład wchodzi lokal użytkowy, za przekazanie, o którym mowa w tym przepisie, bowiem dojdzie do przekazania lokalu użytkowego na rzecz wspólników Spółki bez otrzymania od nich wynagrodzenia w zamian za to przekazanie. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lokalu użytkowego. W konsekwencji zatem podział w procesie likwidacji Spółki jej majątku w postaci lokalu, będzie równoznaczny z dokonaniem na rzecz tych wspólników nieodpłatnego przekazania lokalu użytkowego, podlegającego opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Skoro ww. przekazanie będzie traktowane jak odpłatna dostawa towarów, to będzie również mogło korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT (przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie).

Spółka nadmienia, iż oczekuje odpowiedzi dotyczącej podstawy prawnej opodatkowania lokalu użytkowego w sytuacji jej likwidacji i rozwiązania oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, jeżeli lokal nie będzie przedmiotem dostawy po rozwiązaniu Spółki. Przedmiotowy wniosek nie dotyczy więc w tym przypadku spełnienia przesłanek zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 7 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

   - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, a w szczególności darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką cywilną prowadzącą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług działalność gospodarczą w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych. W związku z prowadzoną działalnością posiada udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz własność lokalu użytkowego. Lokal użytkowy stanowi środek trwały Spółki. Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu oraz prawo własności lokalu użytkowego zostały nabyte przez Spółkę w roku 2000. Pomieszczenia znajdujące się w budynku są przez Spółkę od dnia jego nabycia wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Dostawa lokalu użytkowego przed rozwiązaniem Spółki nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie lokalu zostało dokonane w momencie zakupu przedmiotowego lokalu przez Spółkę w roku 2000. Spółka odliczyła podatek od towarów i usług od ww. zakupu. Spółka od momentu nabycia lokalu nie poniosła również wydatków na jego ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowego lokalu upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wspólnicy Spółki planują jej likwidację i rozwiązanie. Zgodnie z umową Spółki, w przypadku likwidacji z majątku Spółki zostaną spłacone zobowiązania Spółki. Pozostały majątek zostanie podzielony w naturze między wspólników w takim stosunku, w jakim zgodnie z umową Spółki uczestniczą oni w zyskach lub też darowany w całości jednemu ze wspólników na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Rzeczy (w tym nieruchomości) oraz zbywalne prawa majątkowe i niemajątkowe, przejdą na własność lub współwłasność wspólników, zaś środki pieniężne, jeżeli pozostaną po spłacie zobowiązań, będą im wypłacone w gotówce. Umowa ta może być jednak zmieniona przed rozwiązaniem Spółki i może dojść do jej rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż planowane wycofanie środka trwałego (lokalu użytkowego) z działalności gospodarczej Spółki, będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy. Nieodpłatne przekazanie na potrzeby własne wspólników bowiem nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ponadto z tytułu nabycia przedmiotowego lokalu Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, co oznacza, że zostały spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów.

Zatem, przekazanie na potrzeby własne przedmiotowego lokalu, będzie w tym przypadku stanowiło dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że czynność wycofania lokalu użytkowego z ewidencji środków trwałych firmy i przekazania go na rzecz wspólników przed rozwiązaniem Spółki, będzie mieściła się w pojęciu dostawy towarów i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednakże, czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – nie zachodzą wyjątki w nim przedstawione, tzn. dostawa lokalu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie nabycia, tj. w roku 2000), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą lokalu użytkowego upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, poniesione wydatki na ulepszenie przedmiotowego lokalu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – jak wskazał Zainteresowany – nie stanowiły 30% wartości początkowej. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 5 ust. 3 w związku z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, iż w przedmiotowej sprawie udzielono odpowiedzi wyłącznie w zakresie zadanego pytania.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT nieodpłatnego przekazania lokalu użytkowego na rzecz wspólników przed rozwiązaniem spółki cywilnej. Rozstrzygnięcie dotyczące zwolnienia od podatku VAT lokalu użytkowego, który nie będzie przedmiotem dostawy przed rozwiązaniem spółki cywilnej oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest ww. lokal zawarte zostało w odrębnej interpretacji nr ILPP1/443-59/2-5/AWa z dnia 19 kwietnia 2012 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.