INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia w 2 marca 2012r. (data wpływu do tut. Biura 22 marca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• możliwości opodatkowania „podatkiem liniowym” dochodów z obrotu wierzytelnościami oraz
• momentu i sposobu ustalenia dochodu uzyskiwanego z tytułu obrotu wierzytelnościami oraz z tytułu ich windykacji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012r,. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania „podatkiem liniowym” dochodów z obrotu wierzytelnościami oraz momentu i sposobu ustalenia dochodu uzyskiwanego z tytułu obrotu wierzytelnościami oraz z tytułu ich windykacji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą, opodatkowaną podatkiem dochodowym na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem Jego działalności jest obrót wierzytelnościami. Działalność ta polega na wykonywaniu czynności mających charakter usług pośrednictwa finansowego o symbolu PKWiU 65.23.10-00.00.

Obrót będzie realizowany w formie:

1. bezpośredniej:
   • zakup wierzytelności z przejęciem pełnych praw do tych wierzytelności i ryzyka niewypłacalności dłużników, w celu ich windykacji we własnym imieniu lub dalszej odsprzedaży,
   • sprzedaż lub zamianę wierzytelności oraz w formie
2. pośredniej przez windykację należności w imieniu wierzyciela i na jego konto; w tym przypadku wynagrodzeniem będzie prowizja procentowa od wyegzekwowanej należności. Najczęściej przedmiotem obrotu będą wierzytelności wymagalne, czyli takie, których termin zapłaty już minął, więc z reguły cena nabycia tych wierzytelności będzie niższa od ich wartości nominalnej. Działalność w tym zakresie będzie prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły.
   
   

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy przychód z obrotu wierzytelnościami będzie przychodem z działalności gospodarczej i będzie mógł podlegać rozliczeniu zgodnie z art. 30c ust. 1 (tzw. podatek linowy) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Czy dochód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu spłat nabytych wierzytelności powstanie dopiero w momencie, gdy suma spłat będzie większa od ceny ich nabycia...

(pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 5a pkt 6 lit. a) i art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z obrotu wierzytelnościami są przychodem ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 (winno być art. 10 ust. 1 pkt 3) cyt. ustawy. Natomiast zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. Ponieważ, jak twierdzi Wnioskodawca, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przedmiotowych wyłączeń określonych dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej z opodatkowania tzw. podatkiem liniowym wg zasad określonych w art. 30c, to Jego zdaniem, ma prawo do opodatkowania swoich dochodów w tej formie.

Nabywając wierzytelności Wnioskodawca będzie ponosił wydatki na ich nabycie, które w momencie zbycia wierzytelności będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Ponieważ przepisy nie stanowią inaczej, do określenia dochodu z windykacji wierzytelności, czy też ich zbycia należy stosować ogólną definicję określoną w art. 9 ust. 2 cyt. ustawy, stanowiącą, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 – 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, Zgodnie z art. 22 ust. 4-6 powołanej wyżej ustawy, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, a u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów objęte tymi księgami są potrącane w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy. Wg Wnioskodawcy, zasada ta ma również zastawanie do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem, ze stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania, odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, przychodem będzie uiszczona przez dłużnika lub kupującego kwota wierzytelności, czyli przychód powstanie w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika tej wierzytelności, więc wydatek na nabycie wierzytelności będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w dacie otrzymania należności od dłużnika, gdyż wydatek ten dopiero w tej dacie będzie pozostawał w związku z uzyskanym przychodem. W przypadku braku wyegzekwowania kupionej wierzytelności, brak będzie także podstaw prawnych do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego na zakup tej wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), źródłami przychodów są m.in.:

• pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
  
  

Zgodnie z art. 5a pkt 6 cytowanej wyżej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
   
   

Jeżeli zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zaliczają określonego przychodu do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów – przychód ten, przy braku przeciwnego wskazania, winien być uznany za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłączają z działalności gospodarczej, działalności polegającej na wykonywaniu czynności mającej charakter usług pośrednictwa finansowego (obrót wierzytelnościami). Działalność polegająca na obrocie wierzytelnościami, prowadzona przez przedsiębiorcę we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły, z nastawieniem na zysk z tych transakcji, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji brak jest podstaw prawnych do zaliczenia uzyskanych z ww. tytułu przychodów do źródła jakim są kapitały pieniężne i prawa majątkowe (…). Ww. dochód uzyskany z tej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% „podatkiem liniowym”, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 9a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem ust. 2 tego przepisu, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Stosownie natomiast do treści art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Przy czym, w myśl ust. 1i ww. przepisu, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h (przepisy ust. 1c i 1h nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie), za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Ustalenie momentu uzyskania przychodu w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą uzależnione jest zatem od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej w odniesieniu do tytułu (przedmiotu) uzyskania tego przychodu.

W przypadku podmiotów gospodarczych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na windykacji nabytych uprzednio wierzytelności na własny rachunek, nie powstaje sytuacja, w której nominalna wartość nabytych wierzytelności stanowiłaby przychód należny, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ww. ustawy. Nabywca wierzytelności przed jej dalszą sprzedażą, musiał bowiem najpierw ponieść wydatek na jej nabycie. Pomimo, iż nabywca wierzytelności staje się wierzycielem, to jednak do czasu faktycznej realizacji wierzytelności nie uzyskuje on przychodu. Przychód w tym przypadku powstanie dopiero w momencie wyegzekwowania wierzytelności od dłużnika i będzie nim każda wpłata otrzymana przez wierzyciela (art. 14 ust. 1i ww. ustawy). Oznacza to, że przychodem z tytułu windykacji uprzednio nabytych wierzytelności będzie każda kwota zapłacona przez dłużnika, w tym również częściowa zapłata.

Natomiast wydatki na nabycie wierzytelności w tym przypadku, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia – wszelkie wydatki ponoszone na nabycie wierzytelności podlegającej windykacji przez nabywcę będą stanowiły koszt uzyskania przychodów, dopiero w momencie otrzymania przychodu (w dacie ściągnięcia wierzytelności od dłużnika), ponieważ dopiero wówczas pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem. Przy czym, jeżeli w różnych okresach czasu podatnik uzyska przychody z tytułu częściowej realizacji wierzytelności, to koszty uzyskania tych przychodów winien rozliczyć proporcjonalnie do uzyskanego przychodu przypadającego na daną wyegzekwowaną wierzytelność.

W przypadku natomiast odsprzedaży wierzytelności, gdy przedmiotem prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej jest świadczenie usług pośrednictwa finansowego, a nabyta wierzytelność stanowi w istocie towar handlowy w tej działalności, należy przyjąć, iż przychód należny z tytułu tej działalności powstanie, zgodnie z art. 14 ust. 1c pkt 1 ww. ustawy, w dacie zbycia prawa majątkowego, nie później niż w dniu wystawienia faktury. Nabywca uzyskuje bowiem w tym przypadku przychód dopiero w momencie zbycia wierzytelności innemu podmiotowi (dalszej odsprzedaży) w cenie wynikającej z umowy sprzedaży tej wierzytelności osobie trzeciej.

W tym też przypadku koszty uzyskania przychodów, które spełniać będą warunki określone przepisem art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, winny zostać rozliczone zgodnie z zasadami określonymi w art. 22 ust. 4-6 ww. ustawy, w zależności od rodzaju prowadzonych ksiąg i przyjętej metody ewidencjonowania kosztów.

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, sposób ustalenia dochodu z tego źródła przychodów określa art. 24 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, iż u podatników którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Natomiast u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (art. 24 ust. 2, zdanie pierwsze ww. ustawy). Powyższe oznacza, iż w przypadku podmiotu gospodarczego dokonującego obrotu wierzytelnościami (zakupu i sprzedaży wierzytelności, bez ich windykacji) niesprzedane w danym roku podatkowym wierzytelności podlegają wyksięgowaniu z kosztów uzyskania przychodów poprzez różnice remanentowe.

W konsekwencji, niezależnie od rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych wydatki na nabycie tych wierzytelności, podlegać będą ostatecznie zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie uzyskania przychodów z ich sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienić należy, iż zakresie pozostałych zagadnień objętych wnioskiem wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.