W dniu 18 stycznia 2006r. Podatnik złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka dotychczas realizowała działalność w zakresie budowy mieszkań na wynajem, a całość dochodów przeznaczała na cele utrzymania zasobów mieszkaniowych i na budowę mieszkań na wynajem, korzystając ze zwolnienia dochodu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2003r. Zarząd Spółki podjął w drugiej połowie 2005r. decyzję o rozszerzeniu działalności o działalność developerską, polegającą na budowie i sprzedaży mieszkań, z której dochód będzie podlegał opodatkowaniu.

Z uwagi na to, że Spółka poniosła koszty pośrednie i koszty ogólnozakładowe, związane z działalnością developerską w 2005r., natomiast przychody z tej działalności zacznie osiągać dopiero w 2006r., Spółka zwróciła się z zapytaniem, w jakim momencie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty pośrednie i koszty ogólnozakładowe oraz w jaki sposób dokonać podziału kosztów pośrednich i ogólnozakładowych dotyczących działalności zwolnionej z opodatkowania i podlegającej opodatkowaniu, dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, w przypadku, gdy uzyskany przychód dotyczy tylko działalności zwolnionej z opodatkowania?

Podatnik przedstawił następujące stanowisko odnośnie przedstawionego wyżej stanu faktycznego:

Koszty pośrednie to koszty, których poniesienie warunkuje powstanie przychodów, ale nie można jednoznacznie określić, jaki przychód został dzięki nim wygenerowany i w którym momencie taki przychód powstał, a koszty ogólnozakładowe to koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, dlatego są one kosztami uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Jeśli zaś chodzi o odniesienie kosztów pośrednich i kosztów ogólnozakładowych na koszty działalności opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania, to należy dokonać ich podziału proporcjonalnie do przychodu z tych działalności. Jeżeli zatem w danym roku realizowana jest działalność opodatkowana i zwolniona z opodatkowania, a uzyskany dochód dotyczy tylko działalności zwolnionej, całość kosztów pośrednich i ogólnozakładowych należy przypisać w tym roku do działalności zwolnionej.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Moment zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów reguluje natomiast art. 15 ust. 4, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Biorąc pod uwagę ww. przepis trzeba mieć na uwadze, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają dychotomicznemu podziałowi tzn. mają charakter wydatków bezpośrednich lub pośrednich. Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodu. Do kosztów takich zaliczyć należy np. koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, gdyż mimo, że są związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie tych kosztów.

W świetle powyższego, koszty pośrednie i ogólnozakładowe stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia a stanowisko przedstawione przez Podatnika należy uznać za słuszne.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Z przepisu art. 15 ust. 2a wynika, iż powyższą zasadę stosuje się także w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych albo jest zwolniona z tego opodatkowania, w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki w kwestii stosowania zasady podziału kosztów pośrednich i ogólnozakładowych, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od momentu uzyskania przychodów z działalności opodatkowanej jest prawidłowe. Zatem do czasu uzyskania przychodów z działalności developerskiej koszty pośrednie i ogólnozakładowe powinny stanowić w całości koszty uzyskania przychodów ze zwolnionych z opodatkowania źródeł przychodów.