INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 02.08.2012 r. (data wpływu 13.08.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w:

• zakresie możliwości amortyzacji gruntu- jest nieprawidłowe,

• pozostałym zakresie - jest prawidłowa.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 13.08.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego (budynku) oraz możliwości amortyzacji gruntu a także uznania niezamortyzowanej części inwestycji, jako wartości początkowej środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma M. spółka jawna, której udziałowcem jest podatnik zakupiła na podstawie aktu notarialnego nieruchomość zabudowaną, na której prowadzona jest działalność gospodarcza. Grunt pod nieruchomością był przedmiotem użytkowania wieczystego. Nieruchomość ta do momentu zakupu była użytkowana przez spółkę na podstawie umowy najmu. W trakcie trwania umowy najmu spółka poniosła wydatki na ulepszenie budynku, które jako inwestycje w obcym środku trwałym podlegały amortyzacji.

Wysokość transakcji zgodnie z aktem notarialnym wyniosła 2 980 017 złotych. Wartość gruntu na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego dniu 07-12-2011 na zlecenie Urzędu Gminy dla tej nieruchomości (dla celów przekształcenia z użytkowania wieczystego w prawo własności) ustalona została na 2 047 271 złotych.

Zgodnie z art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają grunty i prawa użytkowania wieczystego gruntów. W zawiązku z tym, że zakupiona nieruchomość jest zabudowana budynkiem wykorzystywanym w działalności gospodarczej – a akt notarialny nie rozdzielał ceny nabycia pomiędzy grunt i budynek - powstaje kwestia ustalenia jego ceny nabycia, o której mowa w art. 22g czyli ustalenia wartości początkowej budynku.

W uzupełnieniu do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości, o której mowa we wniosku nastąpiła 10.05.2012 r. na podstawie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w przypadku braku rozdzielenia ceny nabycia pomiędzy grunt, a budynek, prawidłowym będzie wykorzystanie wyceny gruntu dokonaną na zlecenie urzędu gminy i odjęcie jej od ceny nabycia z aktu notarialnego, aby w ten sposób wycenić wartość początkową budynku...
2. Czy część gruntu, na której postawiony jest budynek podlega amortyzacji wraz budynkiem...
3. Czy niezamortyzowana cześć inwestycji w zakupionym budynku, która do czasu nieruchomości podlegała amortyzacji powiększą jego wartość początkową.
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku braku rozdzielenia ceny zakupionej nieruchomości pomiędzy grunt i budynek zasadne i zgodne z art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z lipca 1991 roku z późniejszymi zmianami jest wykorzystanie wyceny gruntu urzędu gminy do ustalenia wartości początkowej budynku gdyż jego właścicielem był użytkownik wieczysty i ww. wycena jego nie obejmowała. W takim przypadku ceną nabycia budynku będzie różnica pomiędzy ceną nabycia nieruchomości, a wartością wyceny gruntu dokonaną na zlecenie urzędu gminy.

Ad. 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że część gruntu, na której posadowiony jest budynek stanowi jego integralną część i jako taka podlega amortyzacji wraz z budynkiem, który na niej stoi.

Ad. 3.

Wnioskodawca uważa, że niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym z momentem jego zakupu staje się jego częścią, jako koszty ulepszenia zgodnie z art. 22g ust 17 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie możliwości amortyzacji gruntu uznaje się - za nieprawidłowe. Natomiast pozostałym zakresie uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

• musi być należycie udokumentowany.
  
  

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty,

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji, nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2–18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę jego nabycia. Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, co do sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego Organ wskazuje, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na ustalenie wartości początkowej w wysokości określonej na podstawie wyceny dokonanej przez podatnika, czy też biegłego.

Stosownie do treści art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środka trwałego nabytego przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych, o której mowa w art. 22n, wartość początkową tego środka przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia jego zużycia.

Jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu nabycia, o którym mowa w ust. 3, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując wykładni zapisów art. 22g ust. 1 pkt 1, ust. 3 oraz ust. 8 ustawy, nie może być wątpliwości, iż zarówno ich treść, jak i usytuowanie wskazują, iż prawodawca przyjął pewną gradację metod ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych, czy też wytworzonych przez podatnika. Zasadą jest, przy nabyciu w drodze kupna, ustalenie wartości początkowej środka trwałego na podstawie ceny nabycia określonej w art. 22 ust. 3.

Możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w drodze wyceny dokonanej przez podatnika stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości według ceny nabycia. Jest to jednak szczególny sposób ustalenia wartości początkowej, który nie może mieć zastosowania w sytuacji, gdy faktycznie ustalenie kosztu zakupu budynku jest możliwe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują szczególnych zasad ustalania wartości początkowej w sytuacji, gdy cena nabycia kilku składników majątku została określona jedną kwotą. W przedmiotowej sprawie cena zakupu nieruchomości (gruntu wraz z budynkiem) jest znana.

W przypadku, gdy wartość gruntu i budynku podana jest w łącznej kwocie, na podatniku spoczywa obowiązek prawidłowego ustalenia wartości poszczególnych składników z dnia nabycia. Przy określaniu wartości początkowej Wnioskodawca powinien jednak mieć na uwadze cenę rynkową każdego składnika majątku oraz pamiętać, aby ich suma odpowiadała sumie zawartej w akcie notarialnym dotyczącym nabycia tej nieruchomości. W przedmiotowej sprawie winna, więc być wyodrębniona wartość budynku oraz gruntu.

Mają na uwadze powyższe za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż wartością początkową budynku będzie ustalona, jako różnica pomiędzy wartością całej nieruchomości a wartością grantu przyjętą na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego w dniu 07.12.2011 r. na zlecenie gminy dla celów przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności.

W myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych", zwane także środkami trwałymi.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, ale definiują pojęcie inwestycji. Zgodnie z art. 5a pkt 1 ww. ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. nr 152, poz. 1223 ze zm.). Środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy o rachunkowości).

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego. Przy czym, podejmując inwestycję w obcym środku trwałym podatnik powinien dysponować zezwoleniem uzyskanym od właściciela ulepszanego środka trwałego.

Z powyższych przepisów wynika, zatem, iż ponoszenie nakładów na obcy środek trwały, stanowią inwestycję w obcym środku trwałym. Wydatki poniesione na ten cel podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od jej wartości początkowej. Zauważyć jednak należy, iż aby nakłady ponoszone na obcy środek trwały mogły zostać uznane przez za inwestycję w obcym środku trwałym, ten obcy środek powinien być używany przez podatnika ponoszącego ww. nakłady w prowadzonej przez niego działalności.

W tym miejscu podnieść należy, iż amortyzacji podlega tylko i wyłącznie budynek, bowiem w świetle powołanego art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji, nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości amortyzacji tej części gruntu, na której postawiony jest budynek należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy, co do sposobu rozliczenia niezamortyzwanej części inwestycji w obcym środku trwałym w związku z zakupem środka trwałego, w którym poniósł nakłady inwestycyjne wyjaśnić należy, iż:

Istnieją sytuacje, kiedy obcy środek trwały, w którym podatnik dokonał inwestycji staje się jego własnością, np. zakupi go (jak ma to miejsce w omawianym przypadku). Wówczas, jeśli chodzi o niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym istnieją na gruncie podatkowym dopuszczalne są (mimo, że przepisy podatkowe nie regulują wprost tej kwestii) dwa rozwiązania w zależności od konkretnej sytuacji:

• zwiększyć cenę nabycia o wartość niezamortyzwanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym (o ile cena nabycia nie uwzględnia wydatków poniesionych na inwestycję) albo

• kontynuować amortyzację inwestycji i amortyzować odrębnie nabyty środek trwały i poniesione nakłady inwestycyjne.
  
  

W przypadku nabycia przez Wnioskodawcę środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji w obcym środku trwałym – niezamortyzowana część tych nakładów może zwiększać wartość początkową środka trwałego ( budynku).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane w powyższej kwestii jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.