P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 17 marca 2006 r. (data wpływu 20 marca 2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik (pożyczkobiorca) na mocy Umów z dnia 14 stycznia 2000 roku oraz 30 stycznia 2004 roku otrzymał od swojego udziałowca dwie pożyczki wyrażone w EURO. Warunki spłaty każdej z nich kształtowały się następująco:

1. pożyczka udzielona na mocy umowy z dnia 14 stycznia 2000 roku powinna być spłacona według ustalonego harmonogramu spłat;

2. pożyczka udzielona na mocy umowy z dnia 30 stycznia 2004 roku powinna być spłacona jednorazowo w dniu 30 grudnia 2005 roku.

Na mocy aneksu do umowy pożyczki, o której mowa w pkt. 1 (aneks zawarto 31 grudnia 2005 r.) strony postanowiły, że z chwilą jego zawarcia następuje przewalutowanie kwoty pożyczki z EURO na PLN oraz iż spłata poszczególnych rat nastąpi na rachunek bankowy pożyczkodawcy w walucie polskiej.

Na mocy aneksu do umowy pożyczki, o której mowa w pkt. 2 (aneks zawarto 30 grudnia 2005 r.) strony postanowiły, że z chwilą jego zawarcia następuje przewalutowanie kwoty pożyczki z EURO na PLN oraz iż spłata pożyczki nastąpi na rachunek bankowy pożyczkodawcy w walucie polskiej w dniu 30 grudnia 2006 roku oraz że pożyczkodawca udzieli Spółce dodatkową kwotę pożyczki wyrażoną w PLN.

Z uwagi na spadek kursu EURO w stosunku do jego wartości w dniu zawierania pożyczek, ich wartość wyrażona w PLN w chwili zaciągnięcia była wyższa niż z chwilą przewalutowania, a tym samym będzie wyższa niż z chwilą spłaty.

W związku z powyższym stanem faktycznym Podatnik wystąpił z pytaniem,czy przewalutanie pożyczek w sposób określony powyżej oraz fakt, że z chwilą przewalutowania oraz spłaty ich wartość wyrażona w PLN będzie niższa niż w porównaniu ze stanem z dnia ich zaciągnięcia spowoduje konieczność rozpoznania przychodu po stronie Spółki...

Zdaniem Spółki różnice kursowe w przypadku spłaty pożyczek wyrażonych w walutach obcych powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych za pośrednictwem banku. Ponadto powstanie różnic kursowych uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących warunków:

• pożyczka została zaciągnięta w walucie obcej,

• jej spłata następuje w walucie obcej,

• spłata została potwierdzona wymaganym wyciągiem bankowym.

W praktyce oznacza to, że jeśli przed spłatą pożyczki, która pierwotnie została wyrażona w EURO, Strony dokonają jej przewalutowania, nie może być mowy o powstaniu różnic kursowych, a tym samym o powstaniu przychodu, pomimo iż wartość wyrażona w PLN w chwili zaciągnięcia pożyczki była wyższa niż z chwilą przewalutowania, a tym samym wyższa z chwilą spłaty. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza odpowiedź z dnia 16 kwietnia 2004 roku Ministra Finansów (sygn. PB4/KGK – 060 – 1445 – 44/04), udzieloną na interpelację posła na Sejm RP z dnia 29 stycznia 2004 roku, z której wynika, że przepisy dotyczące różnic kursowych mają wyłącznie zastosowanie do zapłaty zobowiązania wyrażonego w walucie obcej, jak również, że różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów za pośrednictwem banku.

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy – przewalutowanie pozostaje obojętne z punktu widzenia rozliczeń podatkowych. W okresie spłaty pożyczki po jej przewalutowaniu nie powstaną żadne jakiekolwiek różnice kursowe wynikające z różnych kursów waluty obcej na dzień otrzymania i spłaty zobowiązania, ponieważ spłata została przez Strony określona i będzie realizowana w złotych polskich. W związku z powyższym po stronie podatnika nie istnieje obowiązek rozpoznania przychodu ani w chwili przewalutowania, ani w chwili faktycznej spłaty pożyczki.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie – uznając stanowisko Podatnika za prawidłowe – informuje:

W momencie przewalutowania zobowiązanie podatkowe w ocenie organu staje się zobowiązaniem złotówkowym.

Art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 tej ustawy, są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, jak również różnice kursowe.

Z kolei art. 12 ust. 2a tejże ustawy stanowi, że przychody z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna walut z dnia ich otrzymania lub kursu sprzedaży z dnia nabywania walut ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Ponieważ jest to zobowiązanie złotówkowe, jego spłata nie następuje w walucie obcej, ani tym bardziej w odniesieniu do waluty obcej. Różnice kursowe jakie powstały na skutek przeliczenia zobowiązania z walutowego na złotówkowe mają co prawda wpływ na wysokość spłacanego zobowiązania, jednak nie spowodowały powstania i konieczności ustalania różnic kursowych w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Różnice kursowe powstają bowiem w dacie spłaty zobowiązania walutowego w sytuacji, gdy wyniki przeliczeń na złotówki tej samej ilości waluty obcej różnią się ze względu na wahania kursów walutowych w czasie między zarachowaniem spłacanego zobowiązania a jego faktyczną spłatą - co wynika z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., zgodnie z którym koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Biorąc pod uwagę powołany powyżej przepis prawa podatkowego należy stwierdzić, że wolą ustawodawcy jest, by ekonomiczne skutki zmiany kursów walut, zaistniałe między dniem zarachowania wyrażonego w walucie obcej kosztu, a dniem jego zapłaty, znalazły odzwierciedlenie w kosztach podatkowych bądź przychodach podatkowych.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. do przychodów nie zalicza się między innymi otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z kolei spłata pożyczki czy kredytu nie jest kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. wynika, że zarówno zaciągnięcie, jak i spłata kwoty głównej pożyczki czy kredytu nie stanowią ani przychodu, ani kosztu uzyskania przychodu. Oznacza to zatem, że rozliczenia kapitału pożyczki lub kredytu pozostają bez wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przewalutowanie kredytu polega na zmianie waluty, w której wyrażony jest jego kapitał. Zmiana taka może polegać na zamianie z waluty obcej na inną walutę obcą lub zamianie z waluty obcej na walutę krajową. Operacja przewalutowania nie ma wpływu na rozliczenia podatkowe.

Jeżeli przewalutowanie spowoduje zwiększenie kwoty kredytu, to spłata kredytu o zwaloryzowanej wartości stanowi nadal jego spłatę, która zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Również w razie gdyby kredytobiorca po przewalutowaniu był obowiązany do spłaty do banku kwoty mniejszej niż kwota kredytu, którą pierwotnie otrzymał przy zaciągnięciu kredytu to konsekwentnie, ujemna wartość wyrażająca spadek wartości kapitału stanowiąca różnicę pomiędzy wartością nominalną kredytu a jego wartością po przewalutowaniu, z uwagi na neutralność podatkową pożyczek i kredytów, nie może mieć wpływu na rozliczenia podatkowe.

Czynność przewalutowania pożyczki pozostaje neutralna podatkowo niezależnie od tego, czy związana jest ze zamianą waluty obcej na inną walutę obcą, czy też przewalutowanie dotyczy zmiany waluty obcej na złote.

Rodzaj waluty nabiera natomiast znaczenia w momencie faktycznej spłaty zobowiązania. Z przepisów wynika, że różnice kursowe mogą być rozliczane podatkowo wyłącznie w przypadku pożyczki wyrażonej w walucie obcej i której spłata następuje również w w walucie obcej. Jeżeli kredyt będzie przyznany w złotych lub spłacany w złotych, brak jest podstaw do ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych.

W związku z powyższym znajduje tu zastosowanie przytoczona przez Podatnika odpowiedź z dnia 16 kwietnia 2004 roku udzielona przez Ministra Finansów (sygn. PB4/KGK – 060 – 1445 – 44/04) w odpowiedzi na interpelację posła na Sejm RP z dnia 29 stycznia 2004 roku, z której wynika, że przepisy dotyczące różnic kursowych mają wyłącznie zastosowanie do zapłaty zobowiązania wyrażonego w walucie obcej, jak również, iż różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów za pośrednictwem banku.

Przewalutowanie pożyczek wyrażonych w Euro na pożyczki wyrażone w polskich złotych skutkuje tym, że od tego momentu Spółka spłaca kredyt w złotych, a co za tym idzie, nie dochodzi do powstania różnic z tytułu różnicy kursów waluty na dzień zaciągnięcia tej pożyczki i spłaty.

Wobec powyższego Naczelnik Drugiego MUS uznając za prawidłowe potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że zarówno przewalutowanie, jak i spłata w walucie polskiej przewalutowanego z EURO na złotówki kwoty pożyczki jest pod względem podatkowym neutralne, tj. nie wywołuje skutków podatkowych w zakresie różnic kursowych ani po stronie kosztów uzyskania przychodu, ani po stronie przychodów podatkowych.