Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2, ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 27a ust. 1 pkt 1, ust. 3 pkt 2 lit. b, ust. 4, ust. 5, ust. 6 pkt 1, ust. 7 pkt 1 i 2, ust. 10 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. oraz art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 ze zm.), zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 14.03.2006 r., znak: US.II-415/46/1/06, w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w ten sposób, że: uznaje za prawidłowe stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 27.12.2005 r., dotyczące możliwości dokonania odliczeń od podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. wydatków poniesionych na remont i modernizację lokalu mieszkalnego w nowowybudowanym budynku, pod warunkiem poniesienia tych wydatków w okresie od 10.11. do 31.12.2005 r., oraz spełnienia łącznie warunków określonych w art. 27a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.).

Pismem z dnia 27.12.2005 r. pan Robert A. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (art. 14a ordynacji podatkowej). Wniosek podatnika dotyczył możliwości odliczenia od podatku za 2005 r. wydatków poniesionych na wykończenie lokalu mieszkalnego w ramach ulgi na remont i modernizację lokalu mieszkalnego, w następującym stanie faktycznym:

W 2004 r. pan Robert A. zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową w K. umowę "o budowę i finansowanie zakupu mieszkania w celu przeniesienia jego własności na członka spółdzielni lub członka spółdzielni i osoby przez niego wskazane". Mieszkanie zostało odebrane w stanie surowym w dniu 10.11.2005 r. na podstawie protokołu przekazania mieszkania, w celu rozpoczęcia prac wykończeniowych. Akt notarialny świadczący o własności mieszkania zostanie sporządzony w 2006 r. Pan Robert A. po odebraniu mieszkania dokonał zakupu materiałów budowlanych w celu jego wykończenia. Zdaniem wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia poniesionych wydatków na wykończenie lokalu mieszkalnego, w ramach ulgi na remont i modernizację lokalu mieszkalnego, "ponieważ remont bądź wykończenie mieszkania wymagają zakupu takich samych materiałów".

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli, postanowieniem z dnia 14.03.2006 r., znak: US.II-415/46/1/06, uznał, że stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę jest nieprawidłowe, bowiem za prace wykończeniowe należy uznać wszelkie prace mające na celu doprowadzenie do końca danej inwestycji. Natomiast za prace remontowe uważa się prace budowlane mające na celu: utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji. Z kolei za prace związane z modernizacją istniejącego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego uważa się: prace polegające na trwałym ulepszaniu (unowocześnianiu) istniejącego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Generalnie prace remontowo-modernizacyjne mają zatem na celu przywrócenie bądź poprawę stanu technicznego i użytkowego istniejącej substancji mieszkaniowej.

Postanowieniem z dnia 10.05.2006r., znak: IS.I/1/4151/11/06, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wzruszenia ww. postanowienia w trybie art. 14b § 5 pkt 2 ordynacji podatkowej.

Analizując wniosek pana Roberta A. oraz treść postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 14.03.2006 r., znak: US.II-415/46/1/06, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) wydatki, o których mowa w art. 27a ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., poniesione w latach 2004-2005, podlegają odliczeniu od podatku w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. brzmieniu. Z kolei w myśl art. 27a ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 ww. ustawy, obliczony zgodnie z jej art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b ww. ustawy o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-15 tego artykułu, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na remont i modernizację zajmowanego na podstawie tytułu prawnego, budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, utworzonych na podstawie odrębnych przepisów. Jak z powyższego wynika, podstawowym warunkiem uprawniającym do korzystania z odliczeń od podatku z tytułu poniesienia wydatków na remont lub modernizację jest posiadanie tytułu prawnego do remontowanego lub modernizowanego lokalu (budynku) mieszkalnego. Za tytuł prawny uważa się m.in.:

• własność,
• umowę użyczenia,
• umowę najmu lub dzierżawy,
• inny stosunek zobowiązaniowy, z którego wynika prawo podatnika do korzystania z lokalu mieszkalnego.

Wobec powyższego tytuł prawny do zajmowanego lokalu mieszkalnego może być również potwierdzony protokołem przekazania mieszkania, o ile umowa o budowę lokalu zawarta pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową a jej członkiem zawiera postanowienie o udostępnieniu temu członkowi spółdzielni lokalu mieszkalnego bezpośrednio po jego wybudowaniu, a przed ustanowieniem odrębnej własności. Posiadanie tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego jakkolwiek jest warunkiem koniecznym, lecz jednak niewystarczającym do nabycia prawa do dokonania odliczeń od podatku z tytułu poniesienia wydatków na remont i modernizację. Przedmiotowe prawo przysługuje bowiem, jeżeli poniesione wydatki:

• mieszczą się w zakresie przedmiotowym rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21.12.1996 r. w sprawie określenia wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz. 788) - art. 27a ust. 17 ww. ustawy,
• zastały udokumentowane fakturą wystawioną wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku, lub dowodem odprawy celnej, a w przypadku wpłat na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej - dowodem tej wpłaty (art. 27a ust. 6 pkt 1 ww. ustawy),
• nie zostały odliczone od ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone wydatki zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu (art. 27a ust. 7 pkt 1 ww. ustawy),
• dotyczą budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (art. 27a ust. 7 pkt 2 ww. ustawy).

O ile ww. warunki zostaną spełnione łącznie, podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń od podatku na zasadach określonych w art. 27a ust. 3 pkt 2, ust. 4, ust. 5, ust. 10 oraz ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 2 powołanej na wstępie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. Oznacza, to, iż poniesione przez podatnika wydatki - w tym również związane z nowowybudowanym lokalem mieszkalnym, zajmowanym przez podatnika na podstawie tytułu prawnego mogą być odliczone w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, jeżeli spełnione zostaną wyżej omówione warunki, nawet jeśli wydatki dotyczą prac wykończeniowych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro lokal mieszkalny w nowowybudowanym budynku mieszkalnym został przekazany panu Robertowi A. w dniu 10.11.2005 r. na podstawie protokołu przekazania mieszkania w celu rozpoczęcia prac wykończeniowych, nadto umowa o budowę i finansowanie tego lokalu mieszkalnego zawiera klauzulę, na podstawie której spółdzielnia zobowiązała się udostępnić podatnikowi lokal mieszkalny bezpośrednio po jego wybudowaniu, a przed ustanowieniem odrębnej własności, tym samym począwszy od tej daty podatnik uzyskał tytuł prawny do lokalu mieszkalnego. O ile zatem spełnione zostaną łącznie pozostałe warunki wymienione w art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń od podatku dochodowego z tytułu poniesienia (począwszy od dnia 10.11.2005 r. do 31.12.2005 r.) wydatków na "wykończenie" lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku.

Jak z powyższego wynika, wnioskodawca we wniosku z dnia 27.12.2005 r. przedstawił: prawidłowe stanowisko dotyczące możliwości odliczenia w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej wydatków poniesionych na wykończenie nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego, ze wskazanym powyżej zastrzeżeniem. Organ I instancji w sentencji postanowienia z dnia 14.03.2006 r. uznał jednak, że stanowisko przedstawione we wniosku było nieprawidłowe. W związku z wystąpieniem powyższych okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ordynacji podatkowej, w drodze decyzji zmienił z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli z dnia 14.03.2006 r., znak: US.II-415/46/1/06. Zgodnie, bowiem z zapisem ww. artykułu organ odwoławczy zmienia w drodze decyzji postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 ordynacji podatkowej, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo. W analizowanej sprawie rażące naruszenie prawa polegało na niewłaściwej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wskazanych w przedmiotowym postanowieniu w odniesieniu do zaprezentowanego przez podatnika stanu faktycznego.